Dokumentačná povinnosť o transferovom oceňovaní v kontexte aktuálnych zmien (1. časť)

Od tohto termínu je zavedená povinnosť uplatňovať princípy transferového oceňovania tiež na kontrolované transakcie realizované medzi daňovníkmi s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ktorí sú považovaní za závislé osoby podľa § 2 písm. n) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“), t. j. na kontrolované transakcie medzi „tuzemskými“ závislými osobami.

Každý daňovník, ktorý uskutočňuje kontrolované transakcie je povinný podľa § 18 ods. 1 ZDP viesť dokumentáciu o použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách (ďalej len „dokumentácia o transferovom oceňovaní“). Za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2015 určuje obsah dokumentácie o transferovom oceňovaní usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/014283/2016-724, ktoré je uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 22/2016 (ďalej len „aktuálne usmernenie“).

Podľa § 18 ods. 11 ZDP správca dane alebo Finančné riaditeľstvo SR je v odôvodnených prípadoch oprávnené vyzvať daňovníka na predloženie dokumentácie o transferovom oceňovaní. Daňovník je povinný predložiť dokumentáciu o transferovom oceňovaní v lehote 15 dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane alebo FR SR. Túto výzvu pre príslušné zdaňovacie obdobie možno zaslať najskôr prvý deň nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 ZDP za toto zdaňovacie obdobie. Predmetnú výzvu na predloženie dokumentačnej povinnosti o transferovom oceňovaní podľa aktuálneho usmernenia (č. MF/014283/2016-724) môže správca dane poslať po 15. 7. 2016. Do tohto termínu mohol správca dane poslať predmetnú výzvu podľa usmernenia MF/011491/2015-724, ktoré je uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 5/2015.

Podľa § 2 písm. ab) kontrolovanou transakciou je právny vzťah alebo iný obdobný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami podľa § 2 písm. n) a r), pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 (Príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z požitia diela a umeleckého výkonu) alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom, pričom za kontrolovanú transakciu sa nepovažuje prenájom, z ktorého plynú príjmy podľa § 6 ods. 3, ak ide o nehnuteľnosť nezaradenú do obchodného majetku podľa písmena m) a nájomcom je fyzická osoba, ktorá túto nehnuteľnosť využíva na osobné účely; pri posudzovaní kontrolovanej transakcie sa berie do úvahy skutočný obsah právneho vzťahu alebo iného obdobného vzťahu.

Je potrebné upozorniť na skutočnosť, že ak má daňovník podľa aktuálneho usmernenia povinnosť viesť dokumentáciu o transferovom oceňovaní len základnú, resp. skrátenú („zjednodušenú dokumentáciu“) neznamená to, že nemá všeobecnú dôkaznú povinnosť vymedzenú zákonom č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. a že ho správca dane v rámci dokazovania nemôže vyzvať na predloženie ďalších informácií, údajov a skutočností, ktoré preukazujú a vysvetľujú spôsob tvorby cien v rámci kontrolovaných transakcií.

Podľa § 18 ods. 11 ZDP dokumentáciu o transferovom oceňovaní daňovník predkladá v štátnom jazyku, pričom správca dane alebo finančné riaditeľstvo môže na základe žiadosti daňovníka povoliť predloženie dokumentácie o transferovom oceňovaní aj v inom ako štátnom jazyku.

Účelom dokumentácie o transferovom oceňovaní je zdokumentovať proces ocenenia kontrolovaných transakcií a iné skutočnosti, ktoré majú na ocenenie týchto transakcií vplyv. Je plne na daňovníkovi, aby vypracoval takú dokumentáciu o transferovom oceňovaní, ktorá bude pre dokazovanie najvhodnejšia. Z dokumentácie o transferovom oceňovaní by malo byť najmä zrejmé aké kontrolované transakcie sa medzi závislými osobami v príslušnom zdaňovacom období uskutočnili, a či a do akej miery boli pri týchto kontrolovaných transakciách uplatnené podmienky preukazujúce splnenie princípu nezávislého vzťahu. Obsah a rozsah povinnej dokumentácie o transferovom oceňovaní závisí najmä od okolností a podmienok jednotlivých kontrolovaných transakcií, predovšetkým od použitej metódy transferového ocenenia.

Daňovníci vedú o všetkých kontrolovaných transakciách dokumentáciu o transferovom oceňovaní v rozsahu skrátenej dokumentácie o transferovom oceňovaní, pokiaľ o týchto transakciách nevedú dokumentáciu o transferovom oceňovaní v rozsahu základnej alebo úplnej dokumentácie o transferovom oceňovaní. Ďalej sú jednotlivé druhy dokumentácie o transferovom oceňovaní popísané. Daňovníci, ktorí majú viesť dokumentáciu o transferovom oceňovaní v rozsahu základnej alebo úplnej, vedú dokumentáciu o transferovom oceňovaní v takto stanovenom rozsahu len o kontrolovaných transakciách, ktoré sú pre daňovníka významné, avšak vždy o kontrolovaných transakciách alebo skupinách kontrolovaných transakcií s hodnotou nad 1 000 000 € v príslušnom zdaňovacom období. To znamená, že o ostatných (nevýznamných) kontrolovaných transakciách vedú dokumentáciu o transferovom oceňovaní v rozsahu skrátenej dokumentácie o transferovom oceňovaní.

Definícia závislých osôb

Závislé osoby (od 1. 1. 2015 tuzemské a zahraničné) sú osoby blízke alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojené osoby. Závislou osobou sa podľa ZDP rozumie vzájomne takto prepojená tuzemská fyzická osoba alebo tuzemská právnická osoba so zahraničnou fyzickou osobou alebo zahraničnou právnickou osobou. Rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami na území Slovenskej republiky a vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú považovaní za závislé osoby a vzájomný vzťah medzi týmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi.

Pre znázornenie predmetných závislých vzťahov je nižšie uvedený obrázok:

Tuzemsko

Legenda: FO – fyzická osoba, PO – právnická osoba, SP – stála prevádzkareň.

Zahraničie

Blízke osoby sú podľa § 116 a § 117 Občianskeho zákonníka príbuzní v priamom rade, súrodenec a manžel; iné osoby v pomere rodinnom alebo obdobnom sa pokladajú za osoby sebe navzájom blízke, ak by ujmu, ktorú utrpela jedna z nich, druhá dôvodne pociťovala ako vlastnú ujmu.

Stupeň príbuzenstva dvoch osôb sa určuje podľa počtu zrodení, ktorými v priamom rade pochádza jedna od druhej a v pobočnom rade obidve od najbližšieho spoločného predka.

Ekonomické alebo personálne prepojenie je definované v ustanovení § 2 písm. o) ZDP ako účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby, alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby (fyzickej alebo právnickej) alebo jej blízkej osoby alebo, v ktorých má táto osoba alebo jej blízka osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel. Vždy sa posudzuje obojsmerný vzťah.

Účasť na majetku alebo kontrole je, ak existuje viac ako 25 % priamy alebo nepriamy podiel, alebo nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach.

Na obrázku je uvedený príklad na priamy podiel:

Nakoľko priamy podiel je vyšší ako 25 %, spoločnosti A a B sú považované za závislé osoby a musia uplatňovať princípy transferového oceňovania.

Na obrázku je uvedený príklad a postup výpočtu na nepriamy podiel. Vypočíta sa súčinom percentuálnej výšky priamych podielov vydelených 100 a takto vypočítaný výsledok sa vynásobí 100.

0,9 x 0,3 x 100 = 27 %

Nakoľko nepriamy podiel je vyšší ako 25 %, spoločnosti A, B a C sú považované za závislé osoby a musia uplatňovať princípy transferového oceňovania.

Ďalej je uvedený príklad a postup výpočtu na nepriamy odvodený podiel.

Používa sa len na výpočet výšky účasti jednej osoby na majetku alebo kontrole inej osoby, ak táto jedna osoba má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb, z ktorých každá má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby. Ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 % všetky osoby, prostredníctvom ktorých sa jeho výška počíta, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výku ich podielu.

Uvádzam príklad na nepriamy odvodený podiel:

(1 x 0,45 + 0,1 x 0,8) x 100 = 53

Nakoľko nepriamy odvodený podiel je vyšší ako 50, spoločnosti A, B1, B2 a C sú považované za závislé osoby a musia uplatňovať princípy transferového oceňovania.

Účasť na vedení je vzťah členov štatutárnych orgánov, dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby k tejto právnickej osobe.

Iné prepojenie je právny vzťah alebo iný obdobný vzťah vytvorený predovšetkým s cieľom zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty.

Druhy dokumentácie o transferovom oceňovaní

V tejto časti príspevku je popísané, aké druhy dokumentácie o transferovom oceňovaní vymedzuje aktuálne usmernenie a definovanie, kto je povinný príslušný druh dokumentácie o transferovom oceňovaní viesť.

Úplná dokumentácia o transferovom oceňovaní

Úplná dokumentácia o transferovom oceňovaní sa vzťahuje na nasledov