Povinnosť upraviť odpočítanú DPH pri investičnom majetku

V zákone č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“) je samostatne upravený postup platiteľa dane pri úprave investičného majetku z dôvodu zmeny účelu jeho použitia v § 54 zákona o DPH a samostatne z dôvodu zmeny rozsahu jeho použitia na účely podnikania a na iný účel ako na podnikanie v § 54a zákona o DPH v období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom platiteľ tento investičný majetok nadobudol alebo ho vytvoril na vlastné náklady, prípadne ho uviedol do užívania.

Úprava odpočítanej dane podľa smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH

Právo na odpočítanie DPH – základný rámec, je stanovený v článkoch 167 (podmienka vzniku daňovej povinnosti v súvislosti s daňou, ktorá je odpočítateľná) 168 smernice o DPH (použitie tovarov a služieb na účely zdaniteľných plnení).

V súlade s článkom 135 ods. 1 písm. l) smernice o DPH, členské štáty oslobodia od DPH nájom nehnuteľností.

Článok 137 ods. 1 umožňuje členským štátom priznať zdaniteľným osobám právo voľby v otázke zdanenia niektorých plnení, vrátane plnení uvedených v článku 135 ods. 1 písm. l) uvedenej smernice. Článok 137 ods. 2 smernice spresňuje, že členské štáty stanovia pravidlá pre uplatnenie možnosti práva voľby stanovenej v odseku 1 tohto článku a môže obmedziť rozsah pôsobnosti tejto možnosti.

Článok 184 smernice o DPH stanovuje, že pôvodne uplatnené odpočítanie dane sa upraví, ak je vyššie alebo nižšie ako odpočítanie, na ktoré mala zdaniteľná osoba právo.

Článok 185 ods. 1 stanovuje, že úprava odpočítanej dane sa vykoná najmä vtedy, keď sa zmeny vo faktoroch, ktoré boli použité pri určení výšky odpočítanej dane, objavia po podaní daňového priznania k DPH, napríklad v prípadoch zrušenia nákupu alebo získania cenovej zľavy.

Článok 185 ods. 2 odchylne od odseku 1 stanovuje, že úprava odpočítanej dane sa nemôže vykonať pri transakciách, ktoré sú celkovo alebo čiastočne nezaplatené, v prípadoch riadne preukázaného alebo potvrdeného poškodenia, straty alebo krádeže majetku, ani v prípade tovaru určeného ako dary nepatrnej hodnoty a vzoriek.

Článok 187 smernice o DPH stanovuje, že v prípade investičného majetku sa úprava odpočítanej dane rozloží na päť rokov vrátane roka, v ktorom bol majetok nadobudnutý alebo vytvorený. V prípade nehnuteľného investičného majetku sa dĺžka obdobia slúžiaceho na výpočet úpravy odpočítanej dane môže predĺžiť až na dvadsať rokov.

Úprava odpočítanej dane sa vykoná v závislosti od úprav týkajúcich sa zmien práva na odpočítanie dane, ku ktorým došlo v nasledujúcich rokoch, v porovnaní s právom na odpočítanie dane za rok, v ktorom bol majetok nadobudnutý, vytvorený alebo prvýkrát použitý.

Podľa článku 189 smernice o DPH môžu členské štáty prijať tieto opatrenia:

1. vymedziť pojem investičný majetok,
2. určiť výšku DPH, ktorá sa zohľadní pri úprave odpočítanej dane,
3. prijať všetky potrebné opatrenia s cieľom zabezpečiť, aby úpravou odpočítanej dane nevznikli neoprávnené výhody,
4. povoliť zjednodušenie administratívnych postupov.

Úprava odpočítanej dane pri zmene účelu

V § 54 zákona o DPH je ustanovená povinnosť dodatočnej úpravy odpočítanej dane, ak platiteľ dane v období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom investičný majetok nadobudol alebo ho vytvoril na vlastné náklady, zmení účel jeho použitia.

Úprava odpočítanej dane sa týka investičného majetku uvedeného v § 54 ods. 2 písm. a) až c) zákona o DPH. Podľa § 54 ods. 2 zákona o DPH investičným majetkom na účely zákona o DPH sú:

1. hnuteľné veci, ktorých obstarávacia cena bez dane alebo vlastné náklady sú 3 319,39 € a viac a ktorých doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok,
2. stavby, stavebné pozemky, byty a nebytové priestory,
3. nadstavby stavieb, prístavby stavieb a stavebné úpravy stavieb, bytov a nebytových priestorov, ktoré si vyžadovali stavebné povolenie podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v z. n. p. (ďalej jen „stavebný zákon“).

Pojem „stavba“ má širší význam a zahŕňa aj iné stavby, ktoré nie sú obvykle klasifikované ako budova. Zákon o DPH v § 54 ods. 2 pri vymedzení pojmu stavby odkazuje na ustanovenie § 43 stavebného zákona.

Z tohto ustanovenia vyplýva, že stavbou je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu.

Pevným spojením so zemou sa rozumie spojenie pevným základom, upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi alebo o inú stavbu, ukotvenie pilótami alebo lanami s kotvou v zemi alebo na inej stavbe, pripojenie na siete a zariadenia technického vybavenia územia a umiestnenie pod zemou.

Stavby sa podľa stavebnotechnického vyhotovenia a účelu členia na pozemné stavby (bytové a nebytové budovy) a inžinierske stavby.

Za samostatný investičný majetok sa na účely zákona o DPH považuje aj nadstavba a prístavba stavieb, ako aj stavebné úpravy stavieb, bytov a nebytových priestorov, ktoré si vyžadovali stavebné povolenie podľa osobitného predpisu, preto úprava odpočítanej dane sa vzťahuje aj na odpočítanú daň zo všetkých prijatých prác, ktoré sú súčasťou obstarávacej ceny stavby alebo jej stavebnej úpravy.

Zmena účelu použitia investičného majetku

Zmenou účelu použitia investičného majetku sa podľa § 54 ods. 3 zákona o DPH rozumie prípad, ak platiteľ dane investičný majetok, pri ktorom:

1. odpočítal daň, používa na dodávky tovarov a služieb bez možnosti odpočítania dane alebo na dodávky tovarov a služieb s možnosťou pomerného odpočítania dane (zmena z „1“ na „0“ alebo z „1“ na „k“ – koeficient),
2. nemohol odpočítať daň, používa na dodávky tovarov a služieb s možnosťou odpočítania dane alebo na dodávky tovarov a služieb s možnosťou pomerného odpočítania dane (zmena z „0“ na „1“ alebo z „0“ na „k“),
3. odpočítal pomernú výšku dane, používa na dodávky tovarov a služieb s možnosťou odpočítania dane alebo na dodávky tovarov a služieb bez možnosti odpočítania dane (zmena z „k“ na „1“ alebo z „k“ na „0“).

Za zmenu účelu použitia investičného majetku, pri ktorom platiteľ dane odpočítal pomernú výšku dane, sa považuje aj zmena výšky ročného koeficientu (§ 50 ods. 4 zákona o DPH) o hodnotu väčšiu ako 0,10. To znamená, že ak sa v nasledujúcich rokoch po odpočítaní dane v pomernej výške zmení hodnota ročného koeficientu o viac ako 0,10 (nahor alebo nadol), platiteľ dane je povinný upraviť odpočítanú daň.

Obdobie na úpravu odpočítanej dane pri zmene účelu použitia investičného majetku je podľa § 54 ods. 4 zákona o DPH určené odlišne pre hnuteľný investičný majetok a nehnuteľný investičný majetok.

V prípade hnuteľného investičného majetku, ktorého obstarávacia cena bez dane alebo vlastné náklady sú 3 319,39 € a viac a ktorého doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok, je obdobím na úpravu odpočítanej dane päť kalendárnych rokov vrátane roka, v ktorom platiteľ dane nadobudol investičný majetok alebo ho vytvoril na vlastné náklady.

Pri nehnuteľnom investičnom majetku uvedenom v § 54 ods. 2 písm. b) a c) zákona o DPH, obdobie na úpravu odpočítanej dane je s účinnosťou od 1. januára 2011 dvadsať kalendárnych rokov. Platiteľ dane použije pri každej zmene účelu použitia postup podľa prílohy č. 1. Obdobie na úpravu odpočítanej dane začína plynúť v roku, v ktorom bol nehnuteľný investičný majetok uvedený do užívania.

Uvedením do užívania sa rozumie zabezpečenie všetkých technických funkcií potrebných na užívanie a splnenie všetkých povinností určených právnymi predpismi, najmä stavebnými,