Portál časopisov
Dane a účtovníctvo v praxi a DPH v praxi

Online časopis

Prerušenie výkonu daňovej kontroly z dôvodu realizácie medzinárodnej výmeny informácií - rozsudok SD EÚ

Dátum: Autor/i: Mgr. Elvíra Ungerová Rubrika: Z Európskej únie

Súdny dvor EÚ vydal 30. septembra 2021 rozsudok vo veci C186/20 „HYDINA SK, s. r. o.“, v ktorom sa zaoberal povahou lehôt na poskytnutie informácií stanovených v Nariadení Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty („nariadenie č. 904/2010“) a otázkou ich vplyvu na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly.

Východisková situácia
V zdaňovacom období december 2013 si slovenská spoločnosť HYDINA SK, s. r. o. uplatnila právo na odpočítanie DPH pri kúpe mäsového tovaru na základe faktúr od slovenského dodávateľa. Dňa 21. marca 2014 začal daňový úrad daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za uvedené zdaňovacie obdobie.
Správca dane v súvislosti s posudzovaním splnenia podmienok na odpočítanie DPH vykonal rozsiahle dokazovanie zamerané na preverenie existencie vzťahov medzi dodávateľom a spoločnosťou HYDINA SK. V tejto súvislosti dvakrát prerušil daňovú kontrolu z dôvodu žiadostí o informácie, ktoré poslal príslušným orgánom dvoch členských štátov v súlade s postupom stanoveným v nariadení č. 904/2010, aby bolo možné určiť, či bol tovar, ktorý tejto spoločnosti fakturoval dodávateľ, skutočne dodaný.
Prvá žiadosť o informácie bola adresovaná príslušným orgánom Poľskej republiky ako členského štátu, v ktorom dodávateľ kúpil tovar, čo viedlo k prerušeniu daňovej kontroly v období od 26. augusta 2014 do 11. marca 2015. Správca dane pokračoval v daňovej kontrole až po doručení odpovede poskytnutej poľskými orgánmi, k čomu došlo po uplynutí lehoty troch mesiacov stanovenej v článku 10 nariadenia č. 904/2010. Články 11 a 12 tohto nariadenia pritom neboli uplatnené.
Podľa článku 11 uvedeného nariadenia si v niektorých osobitných kategóriách prípadov môžu žiadaný a žiadajúci orgán navzájom dohodnúť iné lehoty, ako sú ustanovené v článku 10. Článok 12 nariadenia ďalej uvádza, že pokiaľ žiadaný orgán nie je schopný odpovedať na žiadosť v stanovenej lehote, okamžite písomne informuje žiadajúci orgán o dôvodoch, prečo tak neurobil, pričom uvedie, kedy bude pravdepodobne schopný odpovedať.
Druhá žiadosť o informácie bola adresovaná príslušným orgánom Maďarska s cieľom získať zápisnicu zo svedeckej výpovede maďarského občana, ktorý bol konateľom dodávateľskej spoločnosti, čo opäť viedlo k prerušeniu daňovej kontroly v období od 20. apríla do 1. júla 2015.
Daňová kontrola napokon skončila 7. decembra 2015. Správca dane dospel k záveru, že spoločnosť HYDINA SK, s. r. o. nepredložila nijaký dôkaz, ktorý by mohol preukázať, že v zdaňovacom období december 2013 jej dodávateľ skutočne dodal tovar uvedený na predložených faktúrach. Konštatoval, že v priebehu tohto zdaňovacieho obdobia dodávateľská spoločnosť nevykonávala skutočnú hospodársku činnosť, reálne nenadobúdala právo nakladať s týmto tovarom ako vlastník a v dôsledku toho nemohla uvedený tovar ani dodávať ďalším zdaniteľným osobám.
Daňový úrad nepriznal uvedenej spoločnosti právo na odpočítanie DPH z prijatých faktúr od dotknutého dodávateľa a dorubil rozdiel na DPH.
Predmet sporu
Spoločnosť namietala neprimeranosť celkovej dĺžky daňovej kontroly. Podľa § 46 ods. 10 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len "daňový poriadok") nemôže trvanie daňovej kontroly presiahnuť jeden rok odo dňa jej začatia. V prejednávanej veci pritom daňová kontrola začala 21. marca 2014 a skončila 7. decembra 2015.
Z § 61 ods. 5 daňového poriadku vyplýva, že ak je daňová kontrola prerušená, lehota podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku neplynie, čo znamená, že do tejto lehoty sa nepočíta obdobie, počas ktorého bola daňová kontrola prerušená.
V dotknutom prípade bola daňová kontrola prerušená z dôvodu dvoch žiadostí o informácie podaných na základe nariadenia č. 904/2010.
Potreba získať informácie podľa nariadenia č. 904/2010 odôvodňuje prerušenie daňovej kontroly. Podľa článku 10 tohto nariadenia v spojení s jeho odôvodnením 25 by však žiadané orgány mali tieto informácie poskytnúť v maximálnej lehote troch mesiacov odo dňa, keď im bola doručená žiadosť o informácie. V prejednávanej veci pritom táto lehota nebola dodržaná. Okrem toho nebol uplatnený ani postup stanovený v článkoch 11 a 12 uvedeného nariadenia, ktoré túto lehotu umožňujú predĺžiť.
Podľa Najvyššieho súdu SR bolo potrebné posúdiť zákonnosť dĺžky prerušenia konania, a to osobitne vzhľadom na zásady proporcionality a právnej istoty.
Súdny dvor EÚ sa teda zaoberal otázkou, či sa má článok 10 nariadenia č. 904/2010 v spojení s jeho odôvodnením 25 vykladať v tom zmysle, že stanovuje lehoty, ktorých prekročenie môže ovplyvniť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom žiadajúceho členského štátu dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu administratívnej spolupráce stanoveného týmto nariadením.
Závery Súdneho dvora Európskej únie
Súdny dvor EÚ najskôr v súlade s ustálenou judikatúrou pripomenul, že na účely výkladu ustanovenia práva EÚ je potrebné zohľadniť nielen jeho znenie, ale aj kontext, do ktorého patrí, a ciele sledované právnou úpravou, ktorej je súčasťou.
Následne odkázal na znenie článku 10 nariadenia č. 904/2010, podľa ktorého žiadaný orgán musí poskytnúť informácie, ktoré požaduje žiadajúci orgán, tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace odo dňa prijatia žiadosti, pričom táto lehota sa skráti na obdobie najviac jedného mesiaca v prípade, že žiadaný orgán už uvedenú informáciu má.
Ako vyplýva z odôvodnenia 25 uvedeného nariadenia, článok 10 v dôsledku toho stanovuje maximálne lehoty, v rámci ktorých musí žiadaný orgán poskytnúť žiadajúcemu orgánu požadované informácie.
Na účely určenia rozsahu pôsobnosti článku 10 nariadenia č. 904/2010 je potrebné zohľadniť aj články 11 a 12 tohto nariadenia, ktoré spolu s článkom 10 tvoria oddiel 2 kapitoly II uvedeného nariadenia s názvom "Lehota na poskytovanie informácií". Článok 11 tohto nariadenia stanovuje, že v niektorých osobitných kategóriách prípadov si môžu žiadaný a žiadajúci orgán navzájom dohodnúť iné lehoty, ako sú ustanovené v článku 10. Článok 12 uvedeného nariadenia uvádza, že ak žiadaný orgán nie je schopný odpovedať na žiadosť v stanovenej lehote, musí okamžite písomne informovať žiadajúci orgán o dôvodoch, ktoré mu bránia dodržať túto lehotu, pričom uvedie, kedy bude pravdepodobne schopný odpovedať.
Z uvedených článkov vyplýva, že normotvorca EÚ výslovne počítal s možnosťou príslušných daňových orgánov členských štátov odpovedať na žiadosť o informácie po uplynutí lehôt stanovených v článku 10 nariadenia č. 904/2010.
Okrem toho z týchto článkov tiež vyplýva, že lehoty stanovené v článku 10 tohto nariadenia sa netýkajú vzťahov medzi príslušnými daňovými orgánmi, ktoré majú spolupracovať v rámci mechanizmu zavedeného uvedeným nariadením a zdaniteľnými osobami, ale len vzťahov medzi týmito orgánmi navzájom. Dotknuté daňové orgány sa totiž v súlade s článkom 11 môžu jednak dohodnúť na dlhšej lehote bez toho, aby boli povinné poradiť sa s dotknutou zdaniteľnou osobou, a jednak podľa článku 12 žiadaný orgán informuje o nemožnosti odpovedať na žiadosť v stanovenej lehote iba žiadajúci orgán, a nie zdaniteľnú osobu.
Navyše ani články 10 až 12 nariadenia č. 904/2010, ani žiadne iné ustanovenie tohto nariadenia nestanovujú akýkoľvek dôsledok v prípade prekročenia niektorej z lehôt vyplývajúcich z uplatnenia uvedených článkov príslušnými daňovými orgánmi, a to či už pre tieto orgány, alebo pre zdaniteľné osoby.
Zo znenia týchto ustanovení a následne z kontextu, do ktorého patrí článok 10 nariadenia teda vyplýva, že prekročenie niektorej z lehôt stanovených týmto článkom nezakladá dotknutej zdaniteľnej osobe žiadne právo a nemá žiadny špecifický dôsledok, a to ani pokiaľ ide o zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného vnútroštátnym právom žiadajúceho členského štátu, dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne požadované informácie.
Tento výklad potvrdzuje aj cieľ, ktorý sleduje nariadenie č. 904/2010. V tejto súvislosti Súdny dvor EÚ uviedol, že podľa článku 1 ods. 1 tohto nariadenia sa ním majú stanoviť podmienky, za ktorých majú príslušné orgány v členských štátoch zodpovedné za uplatňovanie zákonov o DPH spolupracovať navzájom medzi sebou a s Európskou komisiou, aby zabezpečili dodržiavanie uvedených zákonov, pričom na tento účel stanovuje pravidlá a postupy, ktoré umožnia týmto orgánom, aby spolupracovali a navzájom si vymieňali akékoľvek informácie, ktoré môžu pomôcť dosiahnuť správny výmer DPH, pri kontrole riadneho uplatňovania tejto dane, najmä pri transakciách v rámci Spoločenstva, a v rámci boja proti podvodom súvisiacim s uvedenou daňou.
Ako vyplýva z odôvodnení 5 a 7 nariadenia č. 904/2010, cieľom uvedeného nariadenia je prostredníctvom zavedenia spoločného systému spolupráce medzi členskými štátmi, najmä pokiaľ ide o výmenu informácií, prispieť k zabezpečeniu správneho výmeru DPH, najmä pokiaľ ide o činnosti vykonávané na území niektorého z nich, ale ktorých príslušná DPH je splatná v inom členskom štáte. V odôvodnení 8 uvedeného nariadenia sa uvádza, že monitorovanie správneho uplatňovania DPH pri cezhraničných transakciách zdaniteľných v inom členskom štáte, ako je ten, v ktorom je usadený dodávateľ tovaru alebo poskytovateľ služieb, závisí vo väčšine prípadov od informácií, ktoré má členský štát usadenia k dispozícii, alebo ktoré by mohol oveľa jednoduchšie získať tento členský štát.
Súdny dvor EÚ preto konštatoval, že nariadenie č. 904/2010 sa týka umožnenia administratívnej spolupráce na účely výmeny informácií, ktoré môžu byť potrebné pre daňové orgány členských štátov.
Nemožno ho vykladať tak, že by priznávalo zdaniteľným osobám konkrétne práva, keďže neobsahuje žiadne výslovné ustanovenie v tomto zmysle.
Okrem toho toto nariadenie neupravuje maximálnu dĺžku daňovej kontroly ani podmienky prerušenia takejto kontroly, ak sa začne postup výmeny informácií stanovený týmto nariadením. Preto sa zdaniteľná osoba nemôže odvolávať na uvedené nariadenie s cieľom napadnúť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly z dôvodu jeho neprimeranej dĺžky.
Vzhľadom na predchádzajúce úvahy Súdny dvor EÚ dospel k záveru, že článok 10 nariadenia č. 904/2010 v spojení s jeho odôvodnením 25 sa má vykladať v tom zmysle, že nestanovuje lehoty, ktorých prekročenie môže ovplyvniť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom žiadajúceho členského štátu dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu administratívnej spolupráce stanoveného týmto nariadením.


Bezplatný odpovedný servis pre predplatiteľov

Vaše otázky môžete zadať na www.otazkyodpovede.sk.