OPRAVNÉ POLOŽKY

Problematiku opravných položiek upravujú najmä tieto právne predpisy: - zákon č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v z. n. p. (najmä § 26), - opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (§ 18 Zásady pre tvorbu a zúčtovanie opravných položiek), - zákon č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v z. n. p. (§ 20).

Účtovné hľadisko opravných položiek

Účtovná jednotka, ktorá vykonáva podnikateľskú činnosť a účtuje v sústave podvojného účtovníctva, je povinná ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka posúdiť ocenenie majetku a záväzkov v účtovníctve. Účtovná jednotka upraví ocenenie majetku podľa zákona o účtovníctve § 26 ods. 4 opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty takto upraveného majetku. Opravné položky tvorí účtovná jednotka vždy ku konkrétnemu druhu majetku alebo rovnorodej skupine majetku, a to na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku. Opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve.

V nasledujúcich účtovných obdobiach musí účtovná jednotka posudzovať opodstatnenosť tvorby opravnej položky k majetku a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky, a to vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. K zúčtovaniu opravnej položky môže dôjsť: 1. z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva (účtuje sa súvahovo, a to ešte pred účtovaním vyradenia majetku z účtovníctva), 2. z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku (účtuje sa výsledkovo opačným zápisom ako sa účtovala tvorba).

Opravné položky k dlhodobému nehmotnému a hmotnému majetku

Opravné položky k dlhodobému nehmotnému a hmotnému majetku odpisovanému, ktorých úžitková hodnota sa znižuje opotrebením, sa tvoria, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve. Ocenením v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení oprávok a už vytvorenej opravnej položky.

Opravná položka k dlhodobému hmotnému majetku neodpisovanému sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve. Ocenením v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení už vytvorenej opravnej položky.

Pri dlhodobom majetku treba skúmať aj predpokladanú predajnú cenu zníženú o náklady na jeho predaj - v prípade, ak je vyššia ako predpokladaná hodnota ďalšieho využitia tohto majetku účtovnou jednotkou, pri tvorbe opravnej položky sa zohľadňuje táto predajná cena znížená o náklady na predaj a nie predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku.

Posúdenie ocenenia v súvislosti s tvorbou opravnej položky k dlhodobému majetku:

I--------------------------------I---------I---------------------------------I
I Predpokladaná hodnota využitia I    >    I Predpokladaná predajná cena     I
I dlhodobého majetku             I         I dlhodobého majetku znížená o    I
I                                I         I náklady na predaj               I
I--------------------------------I---------I---------------------------------I
I Predpokladaná hodnota využitia I    <    I Predpokladaná predajná cena     I
I dlhodobého majetku             I         I dlhodobého majetku znížená o    I
I                                I         I náklady na predaj               I
I--------------------------------I---------I---------------------------------I

Tvorba opravnej položky k dlhodobému majetku sa účtuje:

I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I P. č. I Doklad I Účtovný prípad                                    I    MD    I     D      I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I  1.   I  IÚD   I Tvorba opravnej položky k jednotlivým druhom      I          I            I
I       I        I dlhodobého hmotného a nehmotného majetku          I   553    I    09x     I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I

Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia dlhodobého nehmotného a hmotného majetku odpisovaného z účtovníctva (napr. predaj, likvidácia, darovanie) sa musí zaúčtovať ešte pred vyradením majetku z účtovníctva, a to nasledovne:

I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I P. č. I Doklad I Účtovný prípad                                    I    MD    I     D      I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I  1.   I  IÚD   I Zúčtovanie opravnej položky k dlhodobému majetku  I   09x    I    07x     I
I       I        I odpisovanému z dôvodu vyradenia z majetku         I          I    08x     I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I

Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia dlhodobého hmotného majetku neodpisovaného z účtovníctva sa účtuje:

I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I P. č. I Doklad I Účtovný prípad                                    I    MD    I     D      I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I  1.   I  IÚD   I Zúčtovanie opravnej položky k dlhodobému hmotnému I          I            I
I       I        I majetku neodpisovanému z dôvodu vyradenia majetku I   09x    I    03x     I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I

Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatnenia predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku sa účtuje:

I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I P. č. I Doklad I Účtovný prípad                                    I    MD    I     D      I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I
I  1.   I  IÚD   I Zúčtovanie opravnej položky k dlhodobému majetku  I          I            I
I       I        I z dôvodu zániku opodstatnenia predpokladu trvania I   09x    I    553     I
I       I        I zníženia hodnoty majetku                          I          I            I
I-------I--------I---------------------------------------------------I----------I------------I

Príklad č. 35

Účtovná jednotka vlastní budovu, ktorú má zaradenú vo svojom majetku 10 rokov. Obstarávacia cena budovy bola 240 000 €, doba odpisovania v odpisovom pláne je 40 rokov. Mesačný odpis budovy je vo výške 500 €. Doteraz vytvorené oprávky sú 60 000 €. Účtovná hodnota budovy je 180 000 €. Účtovným obdobím účtovnej jednotky je kalendárny rok.

Bežné účtovné obdobie:

K 31. 12. účtovná jednotka na základe zásady opatrnosti testuje hodnotu budovy na znehodnotenie pre potreby vyčíslenia opravných položiek. Predpokladaná predajná cena (znížená o náklady na predaj) je odhadovaná na 172 000 €. Budúce ekonomické úžitky z budovy sú odhadované na 171 000 €.

Riešenie: Účtovná jednotka musí zaúčtovať účtovné odpisy pripadajúce k danému účtovnému obdobiu, ktoré sú 6 000 € za účtovné obdobie a až následne porovnáva účtovné ocenenie budovy s predpokladanou predajnou cenou (zníženou o náklady na predaj). Účtovná jednotka bude pri posudzovaní tvorby opravnej položky vychádzať z predpokladu (172 000 €) vzhľadom na to, že táto cena je vyššia ako suma 171 000 €.

I-------I--------I----------------------------------------------I----------I--------I--------I
I P. č. I Doklad I Účtovný prípad                               I   Suma   I   MD   I   D    I
I       I        I