Portál časopisov
Dane a účtovníctvo v praxi a DPH v praxi

Online časopis

Modelová zmluva OECD a jej vplyv na zdanenie príjmov v SR (V.)

Rubrika: Daň z príjmov

V piatej časti seriálu k Modelovej zmluve OECD (ďalej len „Zmluva“) sa budeme zaoberať jej ustanoveniami týkajúcimi sa zdanenia príjmov z užívania majetku a jeho predaja, príjmov fyzických osôb a tzv. iných príjmov, keďže zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uzatvorené na základe Zmluvy sú tzv. komplexné zmluvy, ktoré riešia zamedzenie dvojitého zdanenia všetkých teoreticky aj prakticky možných druhov príjmov.

(pokračovanie z čísla 1/2006)

V piatej časti seriálu k Modelovej zmluve OECD (ďalej len „Zmluva“) sa budeme zaoberať jej ustanoveniami týkajúcimi sa zdanenia príjmov z užívania majetku a jeho predaja, príjmov fyzických osôb a tzv. iných príjmov, keďže zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uzatvorené na základe Zmluvy sú tzv. komplexné zmluvy, ktoré riešia zamedzenie dvojitého zdanenia všetkých teoreticky aj prakticky možných druhov príjmov.

 

Zdanenie príjmov z užívania majetku alebo jeho predaja

V každom z Čl. 6 – Príjmy z nehnuteľného majetku, Čl. 13 – Zisky zo scudzenia majetku a Čl. 22 – Majetok obsiahnutých v Zmluve zaoberajúcich sa zdanením príjmov z užívania majetku alebo jeho predaja ide v zásade o iný predmet zdanenia. Zatiaľ čo v Čl. 6 ide o príjmy plynúce z užívania nehnuteľného majetku, v Čl. 13 ide o zisky z predaja majetku (hnuteľného aj nehnuteľného), čiže v obidvoch prípadoch o príjmy podliehajúce zdaneniu podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“). V Čl. 22 ide o daň z majetku ako takého, čiže konkrétne v podmienkach SR o daň z nehnuteľností, ktorej správa je organizovaná na miestnej úrovni.
 

Zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku (Čl. 6)

Zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku je obsiahnuté v Čl. 6 Zmluvy, pričom tam je zakotvená zásada, že príjmy z priameho užívania (napr. príjem získaný z rezania a predávania drevnej hmoty), prenájmu alebo používania nehnuteľného majetku v akejkoľvek inej forme (vrátane príjmov z poľnohospodárstva a lesníctva) sa zdaňujú v štáte, v ktorom je majetok umiestnený.
 
Uvedené všeobecné pravidlo sa použije bez ohľadu na formu využívania nehnuteľného majetku. Ust. Čl. 6 Zmluvy sa použijú tiež na príjmy z nehnuteľného majetku priemyselných, komerčných a iných podnikov a na príjem z nehnuteľného majetku používaného na výkon nezávislých osobných služieb.
Spôsob, akým však budú tieto príjmy zdaňované zostáva, tak ako pri ostatných druhoch príjmov právom jurisdikcie štátu, v ktorom je nehnuteľnosť umiestnená.

Príklad č. 1:
Rezident USA vlastní na území SR nehnuteľnosť, ktorú prenajíma slovenskému rezidentovi. Sú jeho príjmy zdaniteľné na území SR?
 
Príjmy zo zdroja na území SR u daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou sú podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 4 ZDP príjmy z úhrad od daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou, príjmy za nájomné alebo príjmy plynúce z iného využitia nehnuteľností umiestnených na území SR. Tieto príjmy sú príjmami z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP a na území SR sa zdaňujú prostredníctvom daňového priznania z príjmov fyzických osôb (FO).
 
SR je v daňových vzťahoch viazaná zmluvou s USA (uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 74/1994 Z. z.) a musí sa vychádzať predovšetkým z ustanovení tejto zmluvy. V zmysle Čl. 6 ods. 1 cit. zmluvy môžu byť príjmy plynúce rezidentovi USA z nehnuteľného majetku umiestneného v SR aj zdanené v SR. Toto ustanovenie platí pre príjmy z priameho používania prenájmu alebo každého iného spôsobu používania nehnuteľného majetku. V zmysle Čl. 6 ods. 5 cit. zmluvy rezident USA, ktorý podlieha zdaneniu v SR z príjmov z nehnuteľného majetku nachádzajúceho sa v SR, môže si vypočítať daň z tohto príjmu z čistého základu, ako keby bol takýto príjem pripočítaný stálej prevádzkarni v SR.
 
Americký daňovník vlastniaci nehnuteľnosť na území SR, ktorú prenajíma a poberá teda príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP, tento príjem z nehnuteľného majetku zdaňuje prostredníctvom podaného daňového priznania, pričom základom dane sú príjmy znížené o daňové výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie podľa § 6 ZDP. Na zistenie základu dane sa použije § 17 až § 29 ZDP. Ak daňovník neuplatní daňové výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmu, môže ich uplatniť vo výške 25 % z úhrnu týchto príjmov.
Daňovník je povinný splniť oznamovaciu povinnosť v zmysle § 31 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov.
 
Zároveň vzniká povinnosť daňovníkovi – – platiteľovi dane, ktorý vypláca, poukazuje alebo pripisuje úhrady v prospech nerezidentného daňovníka, zrážať preddavok na daň formou zabezpečenia vo výške 19 % zo zdaniteľných príjmov nerezidentného daňovníka (prenajímateľa), pokiaľ tento nerezidentný daňovník nepredloží platiteľovi dane potvrdenie od správcu dane o zrážaní preddavkov na daň podľa § 34 ZDP. Vzhľadom na skutočnosť, že ide o daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou – FO, na účely výpočtu sumy na zabezpečenie dane sa použije zdaniteľný príjem znížený o 25 % podľa § 6 ods. 10 ZDP (§ 44 ods. 2 ZDP).

***

Zdaňovanie kapitálových ziskov (Čl. 13)

Čl. 13 Zmluvy udeľuje zmluvnému štátu neobmedzené právo na zdaňovanie ziskov plynúcich z predaja majetku nerezidentov v dvoch prípadoch:
  • príjmy z predaja nehnuteľného majetku môžu byť plne zdanené v štáte, kde sa tento majetok nachádza (kde je nehnuteľnosť umiestnená),
  • neobmedzené právo zdaňovať tieto príjmy z hnuteľného a nehnuteľného majetku využívaného v stálej prevádzkarni, prostredníctvom ktorej nerezident vykonáva činnosť v štáte.
Štát rezidencie poskytne v súlade s Čl. 23 Zmluvy úľavu proti dvojitému zdaneniu formou vyňatia alebo zápočtu. Modelová zmluva zabezpečuje, že okrem dvoch popísaných prípadov a zdanenia ziskov z predaja lodí, člnov a lietadiel používaných v medzinárodnej doprave budú ostatné zisky z predaja majetku zdanené v štáte, v ktorom je predávajúci rezidentom (štát rezidencie). Zmluva nedefinuje pojem zisk z predaja majetku, ani spôsob, akým by mal byť zdanený. Toto je úplne ponechané na domáci daňový systém zmluvných štátov.
 

Zdaňovanie majetku (Čl. 22)

Čl. 22 Zmluvy sa zaraďuje do zmlúv medzi jednotlivými štátmi v prípadoch, kedy v obidvoch alebo aspoň v jednom zo zmluvných štátov sa vyberá majetková daň, ktorá nezávisí od toho, či z toho majetku plynie alebo neplynie príjem. Článok upravuje všeobecné právo na vyberanie dane u všetkých druhov majetku, pokiaľ by, samozrejme, bola takáto daň v niektorom štáte zavedená, nielen na daň z nehnuteľností. Zdaňovacie práva zmluvných štátov pre zdanenie majetku sú rovnaké ako na zdanenie ziskov z predaja majetku (Čl. 13 Zmluvy).

 

Zdanenie príjmov fyzických osôb

V Čl. 14 až Čl. 20 Zmluvy sú stanovené princípy zdanenia príjmov FO v členení podľa ich druhov.
 

Zdaňovanie nezávislých osobných služieb (Čl. 14)

Príjmy zo slobodných (nezávislých) povolaní známe aj ako profesionálne služby, ako napr. príjmy lekárov, právnikov, zubárov, audítorov, daňových poradcov a pod., ktorí sú rezidentmi jedného zmluvného štátu, podliehajú zdaneniu v tom štáte, ktorého sú rezidentmi (napr. slovenský daňový rezident), aj vtedy, ak by svoje činnosti vykonávali na území druhého zmluvného štátu (napr. na území ČR).
 
Čl. 14 Zmluvy sa netýka samostatných aktivít umelcov a športovcov, ktoré sú predmetom Čl. 17 Zmluvy.
Výnimku tvoria situácie, kedy si daňový rezident prvého štátu (t. j. napr. slovenský rezident) zriadi na účely výkonu slobodného povolania na území druhého zmluvného štátu (napr. v ČR) stálu základňu. Napr. lekár si zriadi ordináciu, právnik alebo účtovník, audítor, daňový poradca si otvorí kanceláriu, cez ktorú budú poskytovať služby v rámci svojej podnikateľskej činnosti. V tomto prípade môžu byť príjmy (zisky) dosiahnuté prostredníctvom stálej základne zdanené v druhom štáte (t. j. v ČR). Pri výpočte základu dane sa použijú príslušné ustanovenia ZDP platného v druhom štáte, čiže v štáte umiestnenia stálej základne (t. j. v ČR).
 
Pojem stálej základne nie je v Zmluve priamo definovaný, ale ide o obdobu stálej prevádzkarne podľa Čl. 5 Zmluvy. Upresnenie obsahu tohto pojmu môže byť ustanovené vnútornými právnymi predpismi obidvoch zmluvných štátov alebo v konkrétnych prípadoch dohodou príslušných úradov v zmysle Čl. 3 Zmluvy.
 
Od 1. 1. 2000 bol Čl. 14 v Zmluve zrušený z dôvodu neexistencie rozdielov medzi konceptom stálej prevádzkarne upraveným v Čl. 7 a v Čl. 14. Zrušením Čl. 14 a zadefinovaním pojmu činnosť do základných pojmov Zmluvy definícia stálej prevádzkarne sa vzťahuje aj na subjekty, ktoré boli pôvodne stálou základňou. Niektoré štáty si vyhradili právo naďalej uzatvárať zmluvy s Čl. 14 na zabezpečenie zdaňovania príjmov z nezávislých činností.
 
SR má vo svojich zmluvách definovaný Čl. 14 zaoberajúci sa zdanením príjmov z nezávislých činností, preto sa tento článok bude dodržiavať aj napriek tomu, že bol v Zmluve zrušený.
 
Príklad č. 2:
Slovenská chemická spoločnosť uzavrela zmluvu s talianskym daňovníkom na vypracovanie analýzy technologického zariadenia používaného v prevádzke chemickej výroby slovenskej
Pre zobrazenie článku nemáte dostatočné oprávnenia.

Odomknite si prístup k odbornému obsahu na portáli.
Prístup k obsahu portálu majú len registrovaní používatelia portálu. Pokiaľ ste už zaregistrovaný, stačí sa prihlásiť.

Ak ešte nemáte prístup k obsahu portálu, využite 10-dňovú demo licenciu zdarma (stačí sa zaregistrovať).



Bezplatný odpovedný servis pre predplatiteľov

Vaše otázky môžete zadať na www.otazkyodpovede.sk.

Seriály