DPH v praxi / Ročník 2021 / Vydanie 11/2021
Najvýznamnejšie zmeny v zákone o DPH zamerané na boj proti daňovým podvodom
 Publikované:  22. 11. 2021           ■ Autor/i:   JUDr. Filip Richter       
 URL článku:  https://www.daneauctovnictvo.sk/sk/casopis/dph-v-praxi/najvyznamnejsie-zmeny-v-zakone-o-dph-zamerane-na-boj-proti-danovym-podvodom.m-3882.html

Národná rada Slovenskej republiky na svojej 48. schôdzi dňa 27. októbra 2021 prerokovala a zároveň schválila vládny návrh zákona, ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „daňový poriadok), ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony. Súčasťou dotknutého novelizačného právneho predpisu je, okrem iného, aj článok V, obsahujúci návrh zákona, ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“).

Navrhovaným zákonom sa sleduje, okrem iného, aj kreácia nových efektívnych nástrojov zameraných na boj proti daňovým podvodom spolu s motiváciou daňových subjektov k dobrovoľnému plneniu svojich daňových povinností, pričom z hľadiska DPH možno za cieľ navrhovanej právnej úpravy súhrnne označiť práve zlepšenie výberu DPH. Vzhľadom na nemalý rozsah novelyzákona o DPH sa v tomto článku budeme zaoberať predovšetkým úpravou, ktorá zriaďuje nové nástroje zamerané na boj proti daňovým podvodom, ktorými sú:
 - osobitná oznamovacia povinnosť platiteľov (§ 6 + § 85kk), s účinnosťou od 15. novembra 2021 (okrem ustanovenia § 6 ods. 6, ktorý bude účinný až od 1. januára 2022), 
 - nová domnienka umožňujúca uplatniť inštitút ručenia za daň [§ 69 ods. 14 písm. c)], s účinnosťou od 1. januára 2022 a 
 - osobitný spôsob úhrady dane (tzv. split payment , § 69c), s účinnosťou od 1. januára 2022. 
Cieľom príspevku je hlavne objasniť zmysel a právny základ nových inštitútov zavádzaných novelouzákona o DPH s poukazom na práva a povinnosti daňových subjektov.
Osobitná oznamovacia povinnosť platiteľov
Z hľadiska systematiky novely zákona o DPHpredstavuje prvé nosné opatrenie boja proti daňovým podvodom novozavedená povinnosť jednak všetkých existujúcich platiteľov, ale aj všetkých nových platiteľov bez ohľadu na miesto ich usadenia, oznámiť Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky každý vlastný účet vedený u poskytovateľa platobných služieb alebo u zahraničného poskytovateľa platobných služieb, ktorý bude používať na príjem a odosielanie platieb za dodania tovarov a služieb, ktoré sú predmetom dane podľa § 2 zákona o DPH, teda na podnikanie (ďalej aj ako "bankový účet") .
Platitelia sú povinní splniť túto oznamovaciu povinnosť bezodkladne , pričom novelazákona o DPH vymedzuje dva momenty, od ktorých sa spomínaná bezodkladnosť určuje, a to buď:
 - odo dňa, kedy sa platiteľ (v tom čase ešte len zdaniteľná osoba) stal platiteľom, teda od kedy bol daňovým úradom zaregistrovaný ako platiteľ alebo 
 - odo dňa, kedy si platiteľ takýto bankový účet zriadil. 
V kontexte navrhovaného prechodného ustanovenia § 85kkvšak platí osobitná lehota pre zdaniteľné osoby, ktoré budú k 15. novembru 2021 v postavení platiteľa . Títo platitelia sú povinní oznámiť Finančnému riaditeľstvu SR všetky bankové účty, ktoré využívajú na podnikanie podliehajúce DPH do 30. novembra 2021. To však neplatí, ak ide o iný ako platobný účet podľa § 2 ods. 9 zákona č. 492/2009 Z.z. o platobných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len "zákon o platobných službách") určený na zúčtovanie platobných operácii vedený pre poskytovateľa platobných služieb. Oznamovacia povinnosť sa vo všeobecnosti nevzťahuje na platiteľa, ktorý je poskytovateľom platobných služieb, no len za podmienky, ak ide o iný ako platobný účet podľa § 2 ods. 9 zákona o platobných službách určený na zúčtovanie platobných operácii vedený pre tohto poskytovateľa platobných služieb. Pod túto kategóriu účtov budú spadať len tzv. interné záväzkové účty banky, ktoré sa nepovažujú za účty zriadené na účely prijímania a odosielania platieb, resp. na vykonávanie platobných operácií. Vo všetkých ostatných prípadoch budú bankové účty poskytovateľov platobných služieb podliehať oznamovacej povinnosti.
Hoci to už bolo nepriamo spomenuté, za účelom zdôraznenia treba dodať, že pokiaľ platiteľ používa na podnikanie, ktoré je predmetom dane podľa § 2 zákona o DPHviacero bankových účtov, je Finančnému riaditeľstvu SR povinný oznámiť všetky tieto účty. Oznamovacia povinnosť sa vzťahuje na už existujúce bankové účty, ale aj na novozriadené bankové účty, no súčasne aj na účty, ktoré už boli poskytovateľmi platobných služieb oznámené finančnej správe podľa § 26 ods. 3 daňového poriadku v spojení s § 90 ods. 1 zákona č. 483/2001 Z.z. o bankách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. V praxi sa môžu bežne vyskytnúť situácie, keď si platiteľ splní svoju oznamovaciu povinnosť vo vzťahu k používaniu konkrétneho bankového účtu na podnikanie, ktoré je predmetom DPH, no po určitej dobe bude chcieť začať používať na rovnaký účel aj iný bankový účet. Zákon o DPH v takom prípade ukladá platiteľovi povinnosť oznámiť tento iný bankový účet Finančnému riaditeľstvu SR ešte predtým, ako ho začne používať na podnikanie.
Zákon o DPH okrem toho pripúšťa a umožňuje platiteľovi oznámiť aj účet vedený u poskytovateľa platobných služieb alebo u zahraničného poskytovateľa platobných služieb, ktorý patrí inej osobe. Tento model oznamovania účtu, ktorého vlastníkom je iná osoba, bol do zákona o DPH začlenený na základe pripomienok z medzirezortného pripomienkového konania, kde pripomienkujúce subjekty poukázali na používanie systému Cash Pooling. Ministerstvo financií Slovenskej republiky predložené pripomienky akceptovalo, pretože účelom novelyzákona o DPH nebolo zmeniť zaužívané obchodné modely nadnárodných štruktúr obchodných spoločností pracujúcich pre nich osvedčeným mechanizmom, keď viaceré podnikateľské subjekty, resp. viacerí členovia jednej skupiny využívajú na účely podnikania len jeden (spoločný) bankový účet. V tejto súvislosti ale treba uviesť, že hlavným cieľom novelyzákona o DPH je dosiahnuť stav, keď budú daňové subjekty prioritne oznamovať svoje vlastné bankové účty a minimalizovať situácie, keď dôjde zo strany daňových subjektov k oznamovaniu účtov iných osôb. Práve na tento účel dochádza novelouzákona o DPH k zakotveniu určitých obmedzujúcich mechanizmov vo vzťahu k takýmto účtom.
Novelazákona o DPH totižto stavia platiteľov do roviny, keď bude jedným z predpokladov vrátenia nadmerného odpočtu aj splnenie oznamovacej povinnosti, pričom na oznámenie účtu inej osoby sa nebude prihliadať. Platitelia budú v tejto súvislosti musieť oznámiť vlastné bankové účty. Druhú stranu mince tvorí fakt, že daňový úrad vráti nadmerný odpočet alebo jeho časť len na vlastný bankový účet platiteľa oznámený zákonným spôsobom. Motivačný a zároveň zmierňujúci prvok tohto obmedzenia spočíva v možnosti dodatočne splniť oznamovaciu povinnosť, pričom daňový úrad následne vráti nadmerný odpočet alebo jeho časť do desiatich dní odo dňa, kedy si platiteľ dodatočne splnil svoju oznamovaciu povinnosť. Uvedené sa javí byť v rozpore so zákonnými lehotami, v ktorých je daňový úrad povinný vrátiť nadmerný odpočet alebo jeho časť, čo všaknovelazákona o DPH vyriešila jednoduchým spôsobom, že pri aplikácii tohto postupu sa lehoty podľa § 79 ods. 1, 2, 4, 5, 6 a 7 zákona o DPH budú považovať za dodržané. Podobný mechanizmus sa prirodzene uplatní aj v prípadoch podľa § 78 ods. 9 zákona o DPH a pri platení úroku z nadmerného odpočtu podľa § 79a zákona o DPH. S ohľadom na lehotu v § 79a ods. 3 zákona o DPH bude mať daňový úrad až pätnásť dní na zaplatenie úroku z nadmerného odpočtu odo dňa, kedy si platiteľ dodatočne splnil svoju oznamovaciu povinnosť. Z hľadiska cieľa novelyzákona o DPH toto opatrenie pôsobí ako šikovné a praktické riešenie, ako jednak odradiť platiteľov od oznamovania účtov, ktoré patria iným osobám a na druhej strane ako ich motivovať k dôslednému plneniu ich zákonných povinností.
Avšak za splnenia zákonných predpokladov bude možné oznámiť aj účet patriaci inej osobe, ktorý sa bude následne považovať za vlastný bankový účet platiteľa, pretože cieľom novelyzákona o DPH je dosiahnuť to, aby mal správca dane reálny dosah na takýto účet, čo bude v tejto súvislosti možné zabezpečiť:
 - jednak prostredníctvom zakotvenia solidárnej (t.j. spoločnej a nerozdielnej) zodpovednosti vlastníka tohto účtu a platiteľa za daň z dodania tovaru alebo služby uvedenú na faktúre, ak dodávateľ túto daň alebo jej časť neuhradil v lehote splatnosti a protihodnota za toto plnenie alebo jej časť bola zaplatená na tento účet patriaci inej osobe, 
 - a na strane druhej strane aj uložením predbežného opatrenia podľa § 50 daňového poriadku. 
Podmienkou oznámenia účtu inej osoby je identifikácia vlastníka tohto účtu oznámením jeho mena a priezviska alebo obchodného mena, alebo názvu.
Okrem bankových účtov, ktoré platitelia začnú používať, prípadne už používajú na podnikanie, ktoré je predmetom DPH, sa budú Finančnému riaditeľstvu SR oznamovať i ďalšie skutočnosti. Platitelia sú povinní oznámiť akúkoľvek zmenu, doplnenie alebo zrušenie týkajúce sa už oznámeného bankového účtu, a to bezodkladne odo dňa, kedy táto skutočnosť nastala . Zmenou sa rozumie predovšetkým oprava numerickej chyby v čísle oznamovaného bankového účtu, prípadne aj akejkoľvek inej chyby vo vypĺňaných údajoch. Pri doplnení ide o doplnenie ďalšieho bankového účtu, ktorý platiteľ plánuje používať na podnikanie, ktoré je predmetom DPH. Zrušenie sa vzťahuje na situácie, keď sa platiteľ rozhodne prestať používať niektorý z oznámených účtov na podnikanie. Čo sa týka postupu oznamovania, novelazákona o DPH upravuje aj presný spôsob, akým sú platitelia povinní splniť si osobitnú oznamovaciu povinnosť . Oznámenia sú platitelia povinní podávať na tlačive, ktorého vzor určí a uverejní Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle, pričom platiteľ bude povinný toto tlačivo po vyplnení podať prostredníctvom elektronickej podateľne podľa § 33 ods. 2 daňového poriadku. S cieľom minimalizovať administratívnu záťaž platiteľov, finančná správa zabezpečí predvyplnenie tlačiva o údaje, ktoré už má k dispozícii.
Novelazákona o DPH zavádza dvojakú povinnosť Finančnému riaditeľstvu SR, a to jednak viesť aktualizovaný zoznam všetkých bankových účtov, ktoré mu boli platiteľmi oznámené na tlačive podanom prostredníctvom elektronickej podateľne podľa § 33 ods. 2 daňového poriadku, a na druhej strane tento aktualizovaný zoznam zverejniť na svojom webovom sídle. Náležitosti zoznamu, ktorý je v nadväznosti na ďalšie novozavedené opatrenie významný, sú uvedené v schválenom znení ustanovenia § 52 ods. 16 daňového poriadku.
Novelazákona o DPH zakotvuje aj podmienky pre vyvodenie zodpovednosti platiteľa za porušenie povinnosti nepeňažnej povahy vo vzťahu k uvádzaniu požadovaných údajov na predpísané tlačivo. V tomto prípade ide o tzv. objektívnu zodpovednosť platiteľa, teda nehľadí sa na zavinenie, ale postačuje samotný vznik protiprávneho stavu, ktorý je dôsledkom protiprávneho konania. Platiteľ je na tlačivo povinný uvádzať len správne, pravdivé a úplné údaje. Sankcia za porušenie tejto povinnosti spočíva v uložení pokuty daňovým úradom až do výšky 10 000 €. Pri určovaní výšky pokuty vychádza daňový úrad zo svojej správnej úvahy, pričom je zároveň povinný prihliadnuť na závažnosť porušenej povinnosti a dĺžku trvania protiprávneho stavu.Príklad č. 1 – Plnenie oznamovacej povinnosti:
Zdaniteľná osoba X bola 8. decembra 2021 registrovaná za platiteľa DPH, pričom disponuje dvomi bankovými účtami, z ktorých na výkon svojej podnikateľskej činnosti v tuzemsku a podliehajúcej DPH používa len účet č. 1 vedený u zahraničného poskytovateľa platobných služieb.
Zdaniteľná osoba X je povinná bezodkladne od momentu registrácie za platiteľa DPH oznámiť Finančnému riaditeľstvu SR bankový účet č. 1, ktorý používa na podnikanie. Bankový účet č. 2 vedený u poskytovateľa platobných služieb by bola zdaniteľná osoba X povinná oznámiť len vtedy, ak by sa ho následne rozhodla používať na podnikanie, a to ešte pred jeho použitím na podnikanie, ktoré je predmetom DPH.
* * *
Nová domnienka umožňujúca uplatniť inštitút ručenia za daň
Predpokladom vzniku ručiteľského vzťahu medzi odberateľom a dodávateľom priamo zo zákona podľa § 69 ods. 14 zákona o DPHje kumulatívne splnenie dvoch podmienok. V prvom rade musí dôjsť zo strany dodávateľa, ktorému z dodania tovaru alebo služby v tuzemsku vznikla daňová povinnosť, k nezaplateniu celej dane alebo časti dane uvedenej na faktúre. Druhá podmienka " sine qua non" predstavuje vedomosť odberateľa alebo aspoň naplnenie jednej z domnienok vedomosti v čase vzniku daňovej povinnosti, na základe ktorých možno dospieť k odôvodnenému záveru, že odberateľ mal alebo mohol vedieť, že jeho dodávateľ nezaplatí celú daň alebo časť dane z tovaru alebo služby v lehote splatnosti dane. Ak dôjde ku kumulatívnemu naplneniu oboch podmienok, odberateľ sa zo zákona stáva ručiteľom v rozsahu neuhradenej dane jeho dodávateľom.
Dovtedajšie znenie zákona o DPH pri inštitúte ručenia za daň v § 69 ods. 14 vychádzalo z dvoch skutočností [písm. a) a b)], na základe ktorých bolo možné dospieť k dostatočne odôvodnenej prezumpcii odberateľovej vedomosti (mal alebo mohol vedieť) o tom, že celá daň alebo časť dane z tovaru alebo služby nebude zaplatená dodávateľom uvedeným na faktúre z bezprostredne predchádzajúceho stupňa.
Dňom účinnosti novelyzákona o DPH pribudne do ustanovenia § 69 ods. 14 nové písmeno c), ktoré má súvis práve so spomenutou novozavádzanou oznamovacou povinnosťou platiteľa, pretože jej účelom je prispieť k riadnemu plneniu oznamovacej povinnosti platiteľmi. Písmeno c)bude predstavovať novú domnienku vedomosti odberateľa, ktorá v prípade naplnenia všetkých zvyšných predpokladov umožní uplatniť inštitút ručenia za daň, nakoľko bude na jej základe možné prijať odôvodnený záver, že odberateľ vedieť mal alebo vedieť mohol, že celá daň alebo časť dane z tovaru alebo služby nebude zaplatená dodávateľom uvedeným na faktúre z bezprostredne predchádzajúceho stupňa. Pôjde o skutočnosť, že platiteľ v pozícii odberateľa zaplatí dodávateľovi protihodnotu alebo jej časť za predmetné dodanie tovaru alebo služby na bankový účet vedený u poskytovateľa platobných služieb alebo u zahraničného poskytovateľa platobných služieb, ktorý v deň uskutočnenia platby nebol zverejnený v zozname bankových účtov vedenom Finančným riaditeľstvom SR . Za deň uskutočnenia platby sa považuje deň, kedy platiteľ zadal poskytovateľovi platobných služieb alebo zahraničnému poskytovateľovi platobných služieb pokyn ku vkladu alebo prevodu finančných prostriedkov ako protihodnotu za dodanie tovaru alebo služby na účet vedený u poskytovateľa platobných služieb alebo u zahraničného poskytovateľa platobných služieb. Popísaná skutočnosť v novom písmene c) bude mať rovnako ako domnienky v písm. a) a b) charakter vyvrátiteľnej domnienky, z čoho vyplýva, že sa pripúšťa dôkaz opaku a platiteľ sa voči rozhodnutiu daňového úradu bude v intenciách § 69b zákon o DPH môcť účinne brániť a takúto domnienku vyvrátiť predložením relevantných dôkazov.
Podľa zákona o DPHpostačuje na aplikáciu inštitútu ručenia za daň stricto sensu okrem nezaplatenia dane uvedenej na faktúre dodávateľom naplnenie niektorej z domnienok vedomosti odberateľa, prípadne preukázanie vedomosti odberateľa v čase vzniku daňovej povinnosti o tom, že dodávateľ predmetnú daň uvedenú na faktúre nezaplatí. Je však nevyhnutné dodať, že každý prípad si žiada individuálne posúdenie všetkých skutkových okolností. Vyvodenie ručenia za daň môže byť v niektorých situáciách problematické, nevynímajúc prípad týkajúci sa naplnenia novej domnienky, ak existujú jednoznačné dôkazy o opaku alebo iné rozhodujúce skutočnosti. Nie je totiž vylúčené, že v praxi dôjde k určitému sledu udalostí, ktoré bude na účel úvahy o aplikácii ručenia za daň nutné náležite posúdiť pred vyslovením relevantných záverov. V každom prípade však treba klásť dôraz na výkon podnikateľskej činnosti a postup podnikateľov s náležitou starostlivosťou a obozretnosťou pri obchodovaní so svojimi zmluvnými partnermi.Príklad č. 2 – Naplnenie domnienky podľa § 69 ods. 14 písm. c) zákona o DPH:
Platiteľ SK1 dodá platiteľovi SK2 sídliacemu na rovnakej adrese, presne určený tovar (mosadzné tyče v počte 1 000 ks) v cene 20 000 € s DPH a následne do vyhotovenej faktúry napíše číslo bankového účtu, na ktorý má platiteľ SK2 uhradiť predmetnú sumu, no ide o bankový účet, ktorý platiteľ SK1 neoznámil Finančnému riaditeľstvu SR. Platiteľ SK2 si neoverí, či sa tento bankový účet nachádza v zozname oznámených bankových účtov a zaplatí fakturovanú sumu na účet uvedený na faktúre. Platiteľ SK1 za príslušné zdaňovacie obdobie nezaplatí daň z tohto plnenia uvedenú na faktúre v lehote splatnosti.
Platiteľ SK2 bude ručiť za daň uvedenú na faktúre, keďže naplnil domnienku vedomosti v § 69 ods. 14 písm. c) zákona o DPH a správcovi dane ju nebol schopný vyvrátiť žiadnymi dôkazmi.
* * *
Osobitný spôsob úhrady dane (split payment)
Novelazákona o DPH zavádza do § 69c zákona o DPH osobitný spôsob úhrady dane z dodania tovaru alebo služby v tuzemsku (tzv. split payment) s cieľom vyhnúť sa potenciálnemu uplatňovaniu inštitútu ručenia za daň voči platiteľovi v pozícii odberateľa, ktorý by bol v prípade splnenia všetkých zákonných podmienok v kontexte § 69 ods. 14 zákona o DPHpovinný ručiť za daň uvedenú na faktúre, ktorá nebola zaplatená jeho dodávateľom. Využitím nového osobitného spôsobu úhrady dane dôjde k odklonu od štandardného mechanizmu DPH, keď odberateľ svojmu dodávateľovi hradí cenu zdaniteľného plnenia spolu so sumou fakturovanej dane. Odberateľ po novom fakturovanú daň nezaplatí priamo svojmu dodávateľovi súhrnne v rámci ceny zdaniteľného plnenia, ale protihodnotu rozdelí na dve samostatné platby . Prvú platbu pozostávajúcu zo základu dane odberateľ zaplatí priamo svojmu dodávateľovi, pričom druhou platbou odvedie fakturovanú sumu dane na osobitný účet dodávateľa, ktorý preňho vedie správca dane. Treba však podotknúť, že v prípade osobitného spôsobu úhrady dane ide len o fakultatívny inštitút , čo je explicitne vyjadrené pomocou slova "môže". Platiteľovi je teda daná možnosť využiť túto jednoduchú formu zbavenia sa zodpovednosti za nezaplatenie dane zo strany dodávateľa, a tým sa zároveň vyhnúť aj inštitútu ručenia za daň. Samozrejme je už len na slobodnej vôli konkrétneho platiteľa, ako sa v praxi nakoniec zachová, no je nutné mať na pamäti, že pokiaľ nedôjde k zaplateniu dane uvedenej na faktúre dodávateľom, platiteľ bude musieť vynaložiť maximálne úsilie, aby relevantnými dôkazmi vyvrátil niektorú zo správcom dane tvrdených domnienok o platiteľovej vedomosti, s cieľom zbaviť sa potenciálneho ručenia za nezaplatenú daň.
Aplikácia split paymentu podlieha obmedzeniu z časového hľadiska a dodržaniu ďalších podmienok. Preto, ak sa preň platiteľ rozhodne, musí platbu fakturovanej dane v prvom rade uskutočniť najneskôr pred doručením rozhodnutia podľa § 69b ods. 3 zákona o DPH, ktorým mu miestne príslušný daňový úrad dodávateľa uloží povinnosť ručiť, a teda v tejto súvislosti uhradiť nezaplatenú daň. Platiteľ je ďalej povinný pri realizácii transakcie predmetnú platbu označiť podľa vyhlášky Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 378/2011 Z.z. o spôsobe označovania platby dane v z. n. p. (ďalej len "vyhláška MF SR"), a to takým spôsobom, akoby túto platbu uskutočňoval sám dodávateľ. V nadväznosti na noveluzákona o DPH a daňového poriadku bude príloha č. 1 v písm. a) k vyhláškeMF SR s účinnosťou od 1. januára 2022 doplnená o označenie nového druhu platby dane - "1109 - daň z pridanej hodnoty zaplatená odberateľom za dodávateľa". Pri využití split paymentu bude platiteľ musieť podľa § 2 písm. b) vyhlášky MF SR označiť platbu desaťmiestnym variabilným symbolom vytvoreným podľa prílohy č. 1 k vyhláške, a to v tvare napríklad 1109032022, kde 1109 predstavuje označenie druhu platby a 032022 obdobie, za ktoré sa platba vykonáva. Platbu musí platiteľ smerovať na osobitné číslo účtu dodávateľa, ktorý preňho vedie správca dane. Toto číslo účtu je prístupné na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR podľa nového ustanovenia § 52 ods. 17 daňového poriadku. Splnením všetkých pertraktovaných požiadaviek už voči platiteľovi správca dane nemôže uplatniť ručenie za daň. Uvedená skutočnosť bude premietnutá do § 69b ods. 1in fine , kde sa na samotný záver ustanovenia doplnia slová "ak § 69c ods. 2 neustanovuje inak." Ak by bolo platiteľovi aj napriek dodržaniu všetkých podmienok následne doručené rozhodnutie miestne príslušného daňového úradu dodávateľa podľa § 69b ods. 3 zákona o DPHo ručení, tak sa toto rozhodnutie zrušuje priamo ex lege zaplatením dane. A contrario platí, že ak platiteľ nezrealizuje predmetnú platbu alebo nedodrží zákonný postup pred doručením rozhodnutia podľa § 69b ods. 3 zákona o DPH, zo zákona ručí za daň podľa § 69 ods. 14 zákona o DPH.
Pokiaľ dôjde k zaplateniu fakturovanej dane odberateľom, do úvahy je potrebné ďalej zohľadniť skutočnosť, či dodávateľ nakoniec predmetnú daň zaplatil alebo nie. Ak dodávateľ uhradil daň v lehote splatnosti podľa § 78 zákona o DPH, novelazákona o DPH bude odberateľom zaplatenú daň považovať za daňový preplatok dodávateľa. Akonáhle však dodávateľ neuhradí daň v lehote splatnosti podľa § 78 zákona o DPH za zdaňovacie obdobie, v ktorom mu vznikla daňová povinnosť z dodania tovaru alebo služby, ktorého sa daň uvedená na faktúre týka, použije sa na úhradu tohto daňového nedoplatku dodávateľa daň zaplatená odberateľom. Aj v tejto situácii môže vzniknúť daňový preplatok dodávateľa, a to vtedy, ak odberateľ uhradil vyššiu sumu dane, než bola suma splatnej dane, ktorá mala byť zaplatená dodávateľom za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikla daňová povinnosť zo zdaniteľného plnenia. Pre odberateľa je však následok vždy rovnaký, keďže mu novelazákona o DPH výslovne nedovoľuje ani v jednom prípade podať žiadosť o preúčtovanie daňového preplatku podľa § 55 ods. 11 daňového poriadku. Vyplýva to zo skutočnosti, že na konci dňa by odberateľ za normálnych okolností túto daň aj tak zaplatil svojmu dodávateľovi za konkrétne zdaniteľné plnenie.
Posledné dve ustanovenia § 69c sa týkajú vrátenia daňového preplatku dodávateľovi daňovým úradom, ktoré sa uskutočňuje na základe dodávateľom podanej žiadosti o jeho vrátenie podľa § 79 daňového poriadku, no len vtedy, keď daňový preplatok nemožno použiť alebo uplatniť postup na základe § 55 ods. 6 a 7 alebo § 79 ods. 10 daňového poriadku. Daňový úrad vráti daňový preplatok pri uplatnení štandardného postupu v lehote do 30 dní od doručenia žiadosti o jeho vrátenie podľa § 79 ods. 2 daňového poriadku. Tento postup sa neuplatní v prípade, ak daňový úrad začne daňovú kontrolu za účelom preverenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom dodávateľovi vznikol daňový preplatok, a to v lehote na jeho vrátenie podľa § 79 ods. 2 daňového poriadku. Lehota na vrátenie daňového preplatku v tomto prípade závisí od toho, či daňový úrad daňovou kontrolou zistí rozdiel vo výške daňového preplatku. Ak sa rozdiel nezistí, daňový úrad vráti preplatok do desiatich dní odo dňa skončenia daňovej kontroly. Ak daňový úrad zistí rozdiel vo výške daňového preplatku, vráti preplatok do desiatich dní odo dňa právoplatnosti rozhodnutia vydanom vo vyrubovacom konaní.
Daňový úrad vráti daňový preplatok na bankový účet, ktorý platiteľ (dodávateľ) oznámil Finančnému riaditeľstvu SR v rámci novozavádzanej oznamovacej povinnosti spôsobom popísaným v prvej časti tohto príspevku. Pokiaľ si platiteľ (dodávateľ) nesplnil svoju oznamovaciu povinnosť, daňový úrad pristúpi k vráteniu daňového preplatku v lehote do desiatich dní odo dňa dodatočného splnenia platiteľovej (dodávateľovej) oznamovacej povinnosti. Postup podľa § 79 daňového poriadku týmto nie je dotknutý.Príklad č. 3 – Split payment:
Platiteľ SK1 v zdaňovacom období marec 2022 dodá platiteľovi SK2 v tuzemsku jazdené osobné motorové vozidlo v cene 15 000 € s DPH. Na vyhotovenej faktúre platiteľ SK1 uvedie číslo bankového účtu, ktorý neoznámil Finančnému riaditeľstvu SR.
Platiteľ SK2 sa po overení účtu rozhodne, že využije split payment, aby sa vyhol ručeniu za daň. Základ dane (12 500 €) uhradí platiteľovi SK1 na bankový účet uvedený na faktúre a DPH (2 500 €) zaplatí na osobitný účet platiteľa SK1, ktorý vedie správca dane. Platbu označí variabilným symbolom 1109032022. Voči platiteľovi SK2 už podľa § 69c ods. 2 zákona o DPH nemožno uplatniť ručenie za daň, a to ani vtedy, ak by platiteľ SK1 nezaplatil daň. Platiteľ SK1 nakoniec daň v lehote splatnosti zaplatí, čím mu podľa § 69c ods. 3 zákona o DPH vznikne daňový preplatok vo výške 2 500 €. Platiteľ SK1 požiada o vrátenie daňového preplatku, pričom platiteľ SK1 nemá evidovaný žiadny daňový nedoplatok. Daňový úrad vráti platiteľovi SK1 daňový preplatok na jeho oznámený bankový účet v lehote podľa § 79 ods. 2 daňového poriadku, ak nezačne daňovú kontrolu. Ak by platiteľ SK1 daň nakoniec nezaplatil, tak sa podľa § 69c ods. 4 zákona o DPH na jej úhradu použije daň zaplatená odberateľom.
Ďalším častiam novelyzákona o DPH sa budeme venovať v čísle 12/2021.