Bezodplatné plnenia a odpočítanie dane

V súvislosti s bezodplatným dodaním tovaru alebo služby je na účely uplatnenia práva na odpočítanie dane potrebné posúdiť, či vzniknuté náklady tvoria súčasť všeobecných nákladov platiteľa a sú ako také podstatnými prvkami tvoriacimi cenu tovarov alebo služieb, ktoré poskytuje.

Odplatnosť plnenia

Podľa ustanovenia § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) predmetom dane je dodanie tovaru v tuzemsku, poskytnutie služby v tuzemsku, nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, a to za protihodnotu. Protihodnotu pritom nemusí predstavovať len peňažné plnenie, môže ňou byť aj nepeňažné plnenie, napr. nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti.

Ak by pri dodaní tovaru alebo poskytnutí služby nebola dohodnutá protihodnota, teda tovar by bol darovaný alebo služba poskytnutá zdarma, DPH by nebola odvedená, čím by dochádzalo k narušeniu mechanizmu DPH.

Aby nevznikali takéto situácie, sú v zákone o DPH zavedené výnimky v súlade so smernicou 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o DPH“), kedy sa bezodplatné plnenie považuje za dodanie za odplatu. V súvislosti s vypočítaním DPH z bezodplatného plnenia je špecifickým spôsobom upravené stanovenie základu pre výpočet dane.

Bezodplatné dodanie tovaru

Podľa § 8 ods. 3 zákona o DPH za dodanie tovaru za protihodnotu sa považuje aj také dodanie tovaru, ktoré platiteľ dodá na svoju osobnú spotrebu alebo na osobnú spotrebu svojich zamestnancov, ak dodá tovar bezodplatne alebo na ďalší účel ako na podnikanie a ak pri kúpe alebo vytvorení tohto tovaru vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítateľná.

Z uvedeného vyplýva, že platiteľ dane má povinnosť priznať a odviesť DPH aj v prípade, ak tovar použije pre svoju osobnú spotrebu alebo pre spotrebu vlastných zamestnancov, alebo ak dodá tovar iným osobám bezodplatne na iný účel ako na podnikanie. Platí to však za podmienky, že pri jeho kúpe alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola daň čiastočne alebo úplne odpočítateľná.

Ustanovenie § 8 ods. 3 zákona o DPH zabezpečuje, že rovnaké účinky ako dodanie tovaru za protihodnotu bude mať aj jeho bezodplatné dodanie, dodanie tovaru na osobnú spotrebu pla­titeľa dane alebo jeho zamestnancom, prípadne na ďalšie iné účely ako na účely podnikania.

Bezodplatným dodaním tovaru na iný účel ako na podnikanie je napr. darovanie počítača škole platiteľom.

Bezodplatné dodanie tovaru na obchodné účely, ak jeho hodnota nepresiahne 17 eur bez dane za jeden kus (podľa čl. 16 smernice o DPH – dary nízkej hodnoty), a bezodplatné dodanie obchodných vzoriek sa nepovažuje za dodanie tovaru za protihodnotu, a teda nie je predmetom dane.

Na možnosť odpočítania dane pri týchto tovaroch do 17 eur bez DPH sa však musí aplikovať § 49 ods. 2 až 5 zákona o DPH, t. j. odpočítanie dane z tovaru závisí od účelu použitia tohto tovaru vo väzbe na podnikateľskú činnosť platiteľa. Na základe toho potom napríklad poisťovňa, ktorá vykonáva činnosti bez nároku na odpočítanie dane, si nebude môcť odpočítať daň z reklamných predmetov.

Bezodplatné dodanie služby

Prípady, kedy podmienka protihodnoty nie je splnená, avšak napriek tomu z hľadiska DPH sa služba považuje za predmet DPH, upravuje ustanovenie § 9 ods. 2 a 3 zákona o DPH.

Ustanovenie § 9 ods. 2 sa týka užívania hmotného majetku platiteľa, pri ktorom si odpočítal DPH, na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov, alebo na iný ako podnikateľský účel.

Ustanovenie § 9 ods. 3 zákona o DPH sa týka bezodplatného dodania služby na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov, alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie platiteľa. Takéto bezodplatné dodanie sa považuje za dodanie služby za protihodnotu okrem služby bezodplatne dodanej vysielajúcej organizácii alebo prijímateľovi dobrovoľníckej činnosti [podľa § 4 a § 5 zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve a o zmena a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „zákon o dobrovoľníctve“)]. To znamená, že platiteľ dane pri takomto bezodplatnom dodaní nie je povinný odviesť daň na výstupe.

Uvedená výnimka zahrnutá v ustanovení § 9 ods. 3 zákona o DPH vyplýva z oprávnenia zakotveného pre členské štáty Európskej únie v článku 26 bod 2 smernice o DPH vyňať z predmetu dane služby, ktoré poskytujú zdaniteľné osoby bezodplatne pre vysielajúcu organizáciu alebo prijímateľa dobrovoľníckej činnosti.

Vysielajúca organizácia je právnická osoba so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorá organizuje alebo sprostredkúva dobrovoľnícku činnosť pre inú osobu s jej súhlasom v jej prospech alebo vo verejný prospech. Vysielajúcou organizáciou môže byť napríklad právnická osoba, ktorá je občianskym združením, neziskovou organizáciou poskytujúcou všeobecne prospešné služby, cirkvou alebo náboženskou spoločnosťou, školou alebo školským zariadením, nadáciou, za predpokladu, že táto právnická osoba spĺňa ustanovenie § 4 zákona o dobrovoľníctve.

Prijímateľ dobrovoľníckej činnosti je osoba so sídlom alebo pobytom na území Slovenskej republiky, pre ktorú vykonáva dobrovoľník dobrovoľnícku činnosť na základe zmluvy o dobrovoľníckej činnosti. Prijímateľ dobrovoľníckej činnosti v rámci svojej činnosti vyberá a pripravuje dobrovoľníkov na výkon dobrovoľníckej činnosti a uzatvára s nimi zmluvu, ak nejde o dobrovoľníkov, ktorí uzavreli zmluvu s vysielajúcou organizáciou.

Bezodplatné dodanie služby na iný účel ako na podnikanie, ktoré sa považuje za dodanie služby za protihodnotu, je napr. bezodplatné dodanie služby na charitu, bezodplatné vykonanie prepravnej služby osôb platiteľom dane, ktorý vykonáva prepravné služby napríklad pre školu.

Vyššie územné celky, obce a nimi zriadené alebo založené právnické osoby môžu využívať dobrovoľnícku činnosť napríklad na podporu plnenia svojich úloh. Pri využívaní dobrovoľníckej činnosti majú tieto právnické osoby postavenie a povinnosti vysielajúcej organizácie alebo prijímateľa dobrovoľníckej činnosti.

Zabezpečenie autobusovej dopravy pre zamestnancov na účely pracovné a mimopracovné

Zamestnávateľ (platiteľ DPH) na vlastné náklady zabezpečuje prevádzku autobusovej dopravy pre vlastných zamestnancov, keďže existujúce autobusové spojenia nezabezpečujú požadovanú dopravu zamestnancov na miesto výkonu práce.

Posudzuje sa bezodplatne poskytovaná doprava zamestnancov do zamestnania zamestnávateľom podľa § 9 ods. 3 zákona o DPH, keď hlavným predmetom podnikania platiteľa je výrobná činnosť v nepretržitej trojzmennej prevádzke? Alebo z dôvodu, že platiteľ poskytuje dopravné služby svojim zamestnancom bezodplatne a pri určení základu dane postupuje podľa § 22 ods. 5 zákona o dani z pridanej hodnoty?

Vo všeobecnosti platí, že ak zamestnávateľ vykonáva dopravu zamestnancov na miesto výkonu práce, ide o poskytnutie služby na osobnú spotrebu zamestnanca, teda táto doprava slúži na iný účel ako na podnikanie.

Avšak v prípade, ak platiteľ dane preukáže, že poskytnutá služba dopravy zamestnancov je určená na účely podnikania (napr. v prípade, ak neexistuje verejná doprava a zamestnávateľ je povinný poskytnúť dopravu pre svojich zamestnancov), nejde o dodanie služby za protihodnotu podľa ustanovenia § 9 ods. 3 zákona o dani z pridanej hodnoty. V takomto prípade je však potrebné skúmať, či je nutné, aby zamestnávateľ vo vzťahu k podmienkam podnikania poskytoval dopravu zamestnancom na miesto výkonu práce.

Ak by zamestnávateľ poskytol bezodplatne pre svojich zamestnancov dopravu za účelom nesúvisiacim s plnením pracovných úloh (napr. zájazd na vianočné trhy), v takom prípade by postupoval podľa § 9 ods. 3 a § 22 ods. 5 zákona o DPH, t. j. došlo by k vzniku daňovej povinnosti zistenej zo základu dane, ktorý by predstavoval všetky náklady súvisiace s takouto prepravou.

Výhra v spotrebiteľskej súťaži

V prípade, ak predmetom výhry v rámci spotrebiteľskej súťaže organizovanej platiteľom DPH sú napr. lístky na hudobný festival, lístky na športové akcie, poukážky na zájazdy a podobne, je podstatné, či spotrebiteľská súťaž súvisí s činnosťou firmy ako platiteľa DPH.

Ak je súťaž usporiadaná v súvislosti s podnikaním platiteľa, potom pri obstaraní služieb – výhier má platiteľ nárok na odpočítanie DPH. Je však potrebné, aby bol preukázaný súvis súťaže, resp. jej vplyv na činnosť platiteľa, t. j. preukázanie splnenia podmienok podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH.

Bezodplatné dodanie služby víťazovi súťaže v súvislosti s podnikaním sa nepovažuje za dodanie služby za protihodnotu (bez ohľadu na hodnotu služby), nie je preto predmetom dane podľa § 2 ods. 1 písm. b) zákona o DPH a nevzniká povinnosť odviesť daň.

Bezodplatné dodanie služby sa podľa § 9 ods. 3 zákona o DPH považuje za dodanie služby za protihodnotu a je teda predmetom DPH vtedy, ak je služba dodaná na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov, alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie.

Bezodplatný (symbolický nájom) prístrojov

Najvyšší súd vo veci č.k. 3 Sžf 103/2009 rozhodoval o správnosti postupu daňových orgánov, keď ocenili nájom na účely DPH z dôvodu, že prenajímateľ porušil § 22 ods. 5 a § 9 ods. 2 a 3 zákona o DPH. Išlo o určenie základu dane na účely dane z pridanej hodnoty pri výpožičke hnuteľného majetku − diagnostických prístrojov.

Platiteľ pri stanovení základu dane za dodanie služby podľa § 9 ods. 2 a 3 zákona o DPH na základe zmlúv o výpožičke uzavretých s odberateľmi vyhotovil v zdaňovacom období apríl 2005 faktúry za dodanie služby – požičiavanie zdravotných prístrojov a určil základ dane 1,-- Sk.

Prenajímateľ síce v po