Zostavenie konsolidovanej účtovnej závierky v Slovenskej republike

Podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“) je účtovná jednotka povinná zostavovať individuálnu účtovnú závierku za účtovnú jednotku a konsolidovanú účtovnú závierku za konsolidovaný celok.

So zostavením konsolidovanej účtovnej závierky sa spájajú tieto základné problémy:

• povinnosť zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku (kto ju zostaví) a rozsah konsolidovanej účtovnej závierky (ktoré podniky budú do nej zahrnuté),
• postupy (metódy) zostavenia konsolidovanej účtovnej závierky (ako sa konsolidovaná účtovná závierka zostaví).

V podmienkach Slovenskej republiky je konsolidovaná účtovná závierka určená jednak pre externých používateľov (najmä banky, ale aj pre investorov, obchodných partnerov), a tiež je nástrojom riadenia pre manažment materského podniku. Konsolidovaná účtovná závierka v našich podmienkach nie je daňovo účinná. Cieľom príspevku je prezentovať a analyzovať ustanovenia týkajúce sa povinnosti zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku a rozsahu konsolidovanej účtovnej závierky. Postupom zostavenia konsolidovanej účtovnej závierky bude venovaná druhá časť príspevku.

Konsolidovaná účtovná závierka je účtovná závierka, ktorá poskytuje informácie o konsolidovanom celku. Konsolidovaným celkom sa rozumie skupina účtovných jednotiek bez ohľadu na ich sídlo (účtovné jednotky zahŕňané do konsolidovanej účtovnej závierky).

Povinnosť zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku a konsolidovanú výročnú správumá podľa zákona o účtovníctve materská účtovná jednotka. Materská účtovná jednotka zostaví konsolidovanú účtovnú závierku v súlade s metódami a zásadami podľa IFRS. (Pozn.: Uvedený stav súvisí s vydaním Nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002 z 19. júla 2002 o uplatňovaní medzinárodných účtovných noriem v znení nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 297/2008 z 11. marca 2008. Týmto nariadením vznikla členským štátom EÚ povinnosť požadovať od spoločností riadiacich sa zákonmi členského štátu a zaregistrovaných na niektorom regulovanom trhu členského štátu EÚ počnúc účtovným obdobím začínajúcim 1. januára 2005 a neskôr zostavovanie konsolidovanej účtovnej závierky výlučne podľa IFRS. Členské štáty mohli túto povinnosť rozšíriť aj na individuálne účtovné závierky spoločností, ktorých cenné papiere sú pripustené na obchodovanie na regulovanom trhu niektorého členského štátu a na individuálne a konsolidované účtovné závierky ostatných spoločností, ktorých cenné papiere nie sú zaregistrované na obchodovanie na niektorom regulovanom trhu členského štátu Európskej únie. K nariadeniu č. 1606/2002 a k aplikácii IV. smernice o individuálnej účtovnej závierke a VII. smernice o konsolidovanej účtovnej závierke boli vydané vysvetlivky, ktoré upravujú vzťah medzi IFRS a smernicami Európskej únie. V SR sa zostavujú individuálne účtovné závierky vybraných subjektov podľa IFRS a všetky konsolidované účtovné závierky podľa IFRS.)

Okrem povinnosti zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku a konsolidovanú výročnú správu stanovuje zákon o účtovníctve aj povinnosť overovania konsolidovanej účtovnej závierky audítorom a povinnosť zverejňovania údajov z konsolidovanej účtovnej závierky.

Materská účtovná jednotka je účtovná jednotka, ktorá je obchodnou spoločnosťou, štátnym podnikom, družstvom alebo účtovnou jednotkou verejnej správy (pozn.: v príspevku sa zaoberáme iba konsolidovanou účtovnou závierkou podnikateľských subjektov), ktorá v inej účtovnej jednotke, ktorá je obchodnou spoločnosťou:

• má väčšinu hlasovacích práv v účtovnej jednotke, alebo
• má právo vymenúvať alebo odvolávať väčšinu členov štatutárneho orgánu alebo dozorného orgánu účtovnej jednotky a súčasne je jej spoločníkom alebo jej akcionárom, alebo
• má právo ovládať účtovnú jednotku, ktorej je spoločníkom alebo akcionárom na základe dohody uzavretej s touto účtovnou jednotkou alebo na základe spoločenskej zmluvy alebo stanov tejto účtovnej jednotky, ak to umožňuje právo štátu, ktorým sa riadi táto účtovná jednotka, alebo
• je spoločníkom alebo akcionárom účtovnej jednotky a väčšina členov štatutárneho orgánu alebo dozorného orgánu účtovnej jednotky vykonávajúcich svoju funkciu v priebehu účtovného obdobia a v bezprostredne predchádzajúcom účtovnom období až do zostavenia konsolidovanej účtovnej závierky bola vymenovaná výlučne prostredníctvom výkonu hlasovacích práv spoločníka alebo akcionára, ktorý je materskou účtovnou jednotkou, alebo
• je spoločníkom alebo akcionárom a na základe dohody s inými jej spoločníkmi alebo akcionármi má väčšinu hlasovacích práv.

Dcérska účtovná jednotka je účtovná jednotka, v ktorej má materská účtovná jednotka uvedené práva [Pozn.: Uvedené vymedzenie materskej a dcérskej účtovnej jednotky. (§ 22, ods. 3 a 4 zákona o účtovníctve) je prevzaté zo VII. smernice o konsolidovanej účtovnej závierke.]

Na základe uvedených ustanovení môžeme konštatovať, že pre vymedzenie materskej účtovnej jednotky je dôležité splnenie požiadavky týkajúcej sa jej právnej formy (obchodná spoločnosť, štátny podnik, družstvo), byť akcionárom alebo spoločníkom [mať podiel na základnom imaní (pozn.: vyjadrením podielu na základnom imaní sú podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, ktoré sa účtujú na účte 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, sú súčasťou dlhodobého finančného majetku)]a mať práva (miera vplyvu) v dcérskej účtovnej jednotke (právo hlasovať, právo menovať členov orgánov štatutárneho a dozorného orgánu, právo ovládať), pričom sa nevyžaduje skutočné vykonávanie týchto práv, dôležitá je schopnosť ich uplatnenia. Prostredníctvom týchto práv má materská účtovná jednotka schopnosť (možnosť) uplatňovať rozhodujúci (kontrolný vplyv) v dcérskej účtovnej jednotke. Materská účtovná jednotka nemusí spĺňať všetky podmienky, stačí jedna z nich.

Výška hlasovacích práv (miera vplyvu) môže, ale nemusí byť rovnaká ako vlastnícky podiel na základnom imaní (miera účasti). Podľa zákona č. 513/91 Zb. Obchodný zákonník v z. n. p. (ďalej len „Obchodný zákonník“) je napríklad pri spoločnosti s ručením obmedzeným stanovené, že počet hlasov každého spoločníka sa určuje pomerom hodnoty jeho vkladu k výške základného imania, ak spoločenská zmluva neurčuje inak, pri akciovej spoločnosti zase Obchodný zákonník uvádza, že stanovy môžu určiť vydanie prioritných akcií, s ktorými nie je spojené hlasovacie právo. Miera vplyvu nemusí byť daná len výškou hlasovacích práv, môže byť vyjadrená aj právom menov