Dane a účtovníctvo v praxi / Ročník 2021 / Vydanie 7-8/2021
Zlúčenie, splynutie, rozdelenie alebo zrušenie spoločnosti bez likvidácie s právnym nástupcom
 Publikované:  19. 7. 2021           ■ Autor/i:   Ing. Ľudmila Novotná       
 URL článku:  https://www.daneauctovnictvo.sk/sk/casopis/dane-a-uctovnictvo-v-praxi/zlucenie-splynutie-rozdelenie-alebo-zrusenie-spolocnosti-bez-likvidacie-s-pravnym-nastupcom.m-3808.html

Účtovanie pri zlúčení, splynutí a rozdelení spoločností je ustanovené v § 26 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“). Vo všetkých troch prípadoch ide o zrušenie obchodnej spoločnosti bez likvidácie s právnym nástupcom. Pri účtovaní o zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností je potrebné vychádzať predovšetkým zo zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v z. n. p. (ďalej len „Obchodný zákonník“), ktorý túto problematiku upravuje z vecného hľadiska a až následne pristúpiť k samotnému účtovaniu.

Problematika zlúčenia, splynutia a rozdelenia spoločností je ustanovená v § 26 Postupov účtovania v PÚ.
Majetok a záväzky v zanikajúcej účtovnej jednotke (obchodná spoločnosť a družstvo) sa oceňujú ­ reálnou hodnotu podľa § 27 ods. 1 písm. c) zákona č. 431/2003 Z.z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len "zákon o účtovníctve").
Rozdiely vzniknuté medzi reálnou hodnotou majetku a záväzkov a účtovnou hodnotou v zanikajúcej účtovnej jednotke (obchodné spoločnosti a družstvo) vysporiadajú podľa § 26 Postupov účtovania v PÚ tak, ako uvádzame ďalej v článku.
Pri zrušení bez likvidácie sa v účtovníctve zanikajúcej účtovnej jednotky ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu rozdiely vzniknuté medzi reálnou hodnotou majetku a záväzkov a účtovnou hodnotou majetku a záväzkov účtujú:
 a)  na účet opravných položiek podľa § 18 Postupov účtovania v PÚ, ak je reálna hodnota majetku nižšia ako účtovná hodnota tohto majetku, pričom pri ich účtovaní sa odhadujú ekonomické úžitky z majetku z pohľadu nástupníckej účtovnej jednotky na účet rezerv ; tvorba a zrušenie rezerv sa účtuje podľa § 19 Postupov účtovania v PÚ a zohľadňuje sa tvorba rezerv v nástupníckej účtovnej jednotke, 
 b) výsledkovo alebo na účet 414 - Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov , ak ide o majetok a záväzky podľa § 14 a § 16 Postupov účtovania v PÚ ( cenné papiere, podiely, deriváty ), pri ktorých sa účtuje zmena reálnej hodnoty z dôvodu zostavenia účtovnej závierky, 
 c) v ostatných prípadoch neuvedených v písmenách a) až c) na účet 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení ; pred účtovaním oceňovacieho rozdielu sa zúčtuje opravná položka, ak bolo predtým o nej účtované. 
Účtovnou hodnotou sa rozumie hodnota majetku po zohľadnení odpisov vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ocenenie metódou vlastného imania pri cenných papieroch a podieloch oceňovaných metódou vlastného imania ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, hodnota majetku po zohľadnení opravných položiek vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie a rezerv vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie.
V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa oceňujú majetok a záväzky reálnou hodnotou tak, ako boli ocenené v zanikajúcej účtovnej jednotke. Pri zlúčení sa preberajú konečné stavy účtov nástupníckej účtovnej jednotky (nástupnícka účtovná jednotka neuzavrie účtovné knihy, pričom zisťuje konečné stavy účtov na účely zostavenia otváracej súvahy).
Zostatok účtu 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení sa v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky vykazuje na účtoch účtovej skupiny 41 - Základné imanie a kapitálové fondy a účtovej skupiny 42 - Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia , a to v súlade so zmluvou o zlúčení, splynutí alebo rozdelení.
V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na splynutí a rozdelení vykazujú na účte 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 - Neuhradená strata minulých rokov . Pri zlúčení sa vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na zlúčení vylúčia po zlúčení, a vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane účtov časového rozlíšenia a rezerv, sa účtujú na príslušné účty nákladov alebo výnosov v účtovníctve nástupníckej účtovnej jednotky.
V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vykazujú majetok, záväzky a vlastné imanie jednotlivých účtovných jednotiek zúčastnených na zlúčení, splynutí a rozdelení, ak zúčastnená účtovná jednotka nemá podiel (§ 61 Obchodného zákonníka) v inej zúčastnenej účtovnej jednotke. Ak jedna zúčastnená účtovná jednotka má podiel v inej zúčastnenej účtovnej jednotke, vykazujú sa hodnoty v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky po vylúčení podielov, ktoré sa účtujú na účtoch účtovej skupiny 06 - Dlhodobý finančný majetok a hodnoty vlastného imania pripadajúceho na tieto podiely. Hodnota goodwillu alebo záporného goodwillu sa vykazuje podľa § 37 ods. 8 až 11 Postupov účtovania v PÚ.
Ak podľa osobitného predpisu (§ 120 ods. 3 Obchodného zákonníka) vznikajú pri zlúčení vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely, v otváracej súvahe sa vykazuje:
 a) majetok, záväzky a vlastné imanie nástupníckej účtovnej jednotky, 
 b) majetok, záväzky a vlastné imanie zanikajúcej právnickej osoby, a to vrátane vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov, 
 c) goodwill alebo záporný good­will, ktorého suma sa vypočíta ako rozdiel medzi hodnotou finančnej investície tvoriacej podiel (§ 61 Obchodného zákonníka) v nástupníckej účtovnej jednotke a hodnotou vlastného imania nástupníckej účtovnej jednotky pripadajúcou na tento podiel, 
 d) v hodnote goodwillu alebo záporného goodwillu suma na účte 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 - Nerozdelená strata minulých rokov . 
Zlúčenie, splynutie a rozdelenie spoločnosti podľa Obchodného zákonníka
Problematika zlúčenia, splynutia a rozdelenia obchodných spoločností je upravená v § 69 a § 69a Obchodného zákonníka. Zlúčenie je postup, pri ktorom na základe zrušenia bez likvidácie dochádza k zániku jednej spoločnosti alebo viacerých spoločností, pričom imanie zanikajúcich spoločností prechádza na inú už jestvujúcu spoločnosť, ktorá sa tým stáva právnym nástupcom zanikajúcich spoločností.

A

Spoločnosť A	+	B

Spoločnosť B	=	A

spoločnosť A a B	

Splynutie je postup, pri ktorom na základe zrušenia bez likvidácie dochádza k zániku dvoch alebo viacerých spoločností, pričom imanie zanikajúcich spoločností prechádza na inú novozaloženú spoločnosť, ktorá sa svojím vznikom stáva právnym nástupcom zanikajúcich spoločností.

A
Spoločnosť A	+	B
Spoločnosť B	=	C
spoločnosť A a B	

Rozdelenie spoločnosti je postup, pri ktorom na základe zrušenia bez likvidácie dochádza k zániku spoločnosti, pričom imanie zanikajúcej spoločnosti prechádza na:
 - iné už jestvujúce spoločnosti, ktoré sa tým stávajú právnymi nástupcami zanikajúcej spoločnosti (ďalej len "rozdelenie spoločnosti zlúčením"), alebo na 
 -  novozaložené spoločnosti, ktoré sa svojím vznikom stávajú právnymi nástupcami zanikajúcich spoločností. 
Imanie zanikajúcej spoločnosti prechádza na jestvujúce spoločnosti  
A
Spoločnosť A 	=	B
pôvodná spoločnosť B
a časť spoločnosti A 	+	C
pôvodná spoločnosť C
časť spoločnosti A 	

Imanie zanikajúcej spoločnosti prechádza na novozaložené spoločnosti  
A
Spoločnosť A 	=	B
časť spoločnosti A 	+	C
časť spoločnosti A 	

Zlúčenie, splynutie, rozdelenie a zákon o účtovníctve
Vedenie účtovníctva a rozhodný deň
Podľa § 4 ods. 3 zákona o účtovníctve, právnická osoba, ktorá sa zrušuje bez likvidácie, musí viesť účtovníctvo do dňa, ktorý predchádza rozhodnému dňu.
Rozhodný deň na účely účtovníctva je deň, od ktorého sa úkony zanikajúcich spoločností považujú z hľadiska účtovníctva za úkony vykonané na účet nástupníckej spoločnosti. Rozhodný deň nesmie byť neskorší ako deň nadobudnutia účinkov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia (účinky nastávajú zápisom zmien do obchodného registra podľa § 69a ods. 1 Obchodného zákonníka).
Od rozhodného dňa, skutočnosti, ktoré sú predmetom účtovníctva (účtovné prípady) zanikajúcej právnickej osoby, sú súčasťouúčtovníctva a účtovnej závierky nástupníckejúčtovnej jednotky. Ak táto ešte nevznikla,účtovníctvo vedie a účtovnú závierku zostavuje zanikajúca právnická osoba. Od rozhodného dňa sa vedie účtovníctvo tak, aby bolo možné jednoznačne vyčísliť majetok, záväzky a výsledok hospodárenia zanikajúcej právnickej osoby, ak nenastanúúčinky zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia.
Uzavretie a otvorenie účtovných kníh a otváracia súvaha
Zanikajúca právnická osoba uza­tvorí svoje účtovné knihy ku dňu predchádzajúcemu rozhodný deň.
Podľa ust. § 16 ods. 4 písm. c) zákona o účtovníctve zanikajúca právnická osoba uzavrie účtovné knihy ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu. K tomuto dňu zostavuje mimoriadnu účtovnú závierku. Ak je tento deň totožný s dňom, ku ktorému sa zostavuje riadna účtovná závierka podľa § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve, považuje sa táto mimoriadnaúčtovná závierka za riadnu. Pri vyplňovaní súvahy a výkazu ziskov a strát označuje, že zostavuje riadnu a tiež mimoriadnuúčtovnú závierku.
Ak sa nedajú na účtovnej závierke vyznačiť obidva druhy účtovnej závierky, potom sa označí len "mimoriadna", pretože tá má prednosť pred riadnou účtovnou závierkou z dôvodu jej zostavenia (mimoriadny dôvod).
Nástupnícka účtovná jednotka otvorí účtovné knihy k rozhodnému dňu
Podľa § 16 ods. 1 písm. c) zákona o účtovníctve nástupnícka účtovná jednotka otvorí účtovné knihy k rozhodnému dňu, s výnimkou zlúčenia, kedy nástupnícka účtovná jednotka po zostavení otváracej súvahy, z ktorej prevezme údaje o zanikajúcej právnickej osobe, pokračuje vo vedení svojho účtovníctva.
Pri zlúčení nástupníckaúčtovná jednotka podľa § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve neuzavrie účtovné knihy a teda nezostavuje účtovnú závierku, lebo ako právnická osoba už existuje, ale pre účely zlúčenia musí zistiť stavy účtov svojho účtovníctva, aby mohla zostaviť otváraciu súvahu ako nástupníckaúčtovná jednotka za svoje účty a za účty zanikajúcejúčtovnej jednotky.
Ak v rozhodný deň nástupnícka účtovná jednotka ešte neexistuje, účtovníctvo vedie zanikajúca účtovná jednotka.
Podľa § 16 ods. 2 zákona o účtovníctve, k rozhodnému dňu otvorí účtovné knihy nástupnícka účtovná jednotka. Ak táto ešte nevznikla , zostaví otváraciu súvahu a otvorí účtovné knihy za nástupnícku účtovnú jednotku zanikajúca právnická osoba. Pri zlúčení nástupnícka účtovná jednotka pokračuje vo vedení svojich účtovných kníh po doplnení účtov z podkladov otváracej súvahy.

Zanikajúcaúčtovná jednotka:	Nástupníckaúčtovná jednotka:	
●   uzatvorí účtovné knihy,	●   zostaví otváraciu súvahu,	
●   zostaví mimoriadnu účtovnú závierku	●   doplní účtovníctvo o účty súvahy zo zanikajúcej účtovnej jednotky	
ku dňu, ktorý predchádza rozhodnému dňu	k rozhodnému dňu	

Oceňovanie majetku a záväzkov reálnou hodnotou
Zákon o účtovníctve pri zostavovaní mimoriadnejúčtovnej závierky ustanovuje povinnosť oceniť majetok a záväzky zanikajúcej spoločnosti bez likvidácie (zlúčením, splynutím, rozdelením) na reálnu hodnotou [§ 27 ods. 1 písm. c) zákona o účtovníctve]. Podľa § 27 ods. 2 zákona o účtovníctve, reálnou hodnotou sa rozumie trhová cena, hodnota zistená oceňovacími modelmi, posudok znalca.
Nástupníckaúčtovná jednotka podľa § 25 ods. 1 písm. f) zákona o účtovníctve preberá majetok a záväzky ocenené reálnou hodnotou tak, ako stanovila reálnu hodnotu zanikajúca spoločnosť pri zostavovaní mimoriadnej účtovnej závierky.
Podľa § 27 ods. 12 zákona o účtovníctve, ocenenie reálnou hodnotou sa ku dňu ocenenia nevykoná, ak nie je možné spoľahlivo určiť reálnu hodnotu.
Zlúčenie, splynutie, rozdelenie a Postupy účtovania v PÚ
Problematika zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia spoločností je ustanovená § 26 Postupov účtovania v PÚ.
Postup v zanikajúcej účtovnej jednotke
Zanikajúca účtovná jednotka musí svoj majetok a záväzky v účtovnej hodnote oceniť reálnou hodnotou. Rozdiel medzi týmito dvoma oceneniami musí účtovná jednotka vysporiadať jedným so spôsobov ustanovených v § 26 ods. 1 Postupov účtovania v PÚ.
Pri zrušení bez likvidácie sa v účtovníctve zanikajúcej účtovnej jednotky ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu rozdiely vzniknuté medzi reálnou hodnotou majetku a záväzkov a účtovnou hodnotou majetku a záväzkov účtujú:
 a)  na účet opravných položiek podľa § 18, ak je reálna hodnota majetku nižšia ako účtovná hodnota tohto majetku, pričom pri ich účtovaní sa odhadujú ekonomické úžitky z majetku v účtovnej jednotke, ktorá sa stane právnym nástupcom (nástupnícka účtovná jednotka), okrem majetku oceneného reálnou hodnotou, ak nenastalo zníženie hodnoty majetku podľa § 18, 
 b)  na účet rezerv; tvorba a zrušenie rezerv sa účtuje podľa § 19 a zohľadňuje sa tvorba rezerv v nástupníckej účtovnej jednotke, 
 c)  výsledkovo (účty 564, 664, 566, 666 ) alebo na účet 414 - Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov , ak ide o majetok a záväzky podľa § 14 a § 16, pri ktorých sa účtuje zmena reálnej hodnoty z dôvodu zostavenia účtovnej závierky, 
 d) v ostatných prípadoch neuvedených v písmenách a) až c) na účet 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení ; pred účtovaním oceňovacieho rozdielu sa zúčtuje opravná položka podľa § 18 ods. 14. 
Účtovná hodnota majetku u zanikajúcej účtovnej jednotky
Účtovnou hodnotou sa rozumie hodnota majetku po zohľadnení odpisov vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ocenenie metódou vlastného imania pri cenných papieroch a podieloch oceňovaných metódou vlastného imania ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka alebo hodnota majetku po zohľadnení opravných položiek vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie a rezerv vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie. Je dôležité upozorniť, že ocenenie majetku a záväzkov na reálnu hodnotu v zanikajúcejúčtovnej jednotke sa posudzuje z pohľadu nástupníckejúčtovnej jednotky.
Postup v nástupníckej účtovnej jednotke
Nástupnícka účtovná jednotka je povinná zostaviť otváraciu súvahu, do ktorej prevezme majetok a záväzky v ocenení, v akom ich ocenila zanikajúca účtovná jednotka.
Účet 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení , ktorý vznikol z precenenia majetku a záväzkov v zanikajúcej účtovnej jednotke preberá nástupnícka účtovná jednotka.
Zostatok účtu 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení sa v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky vykazuje na účtoch účtovej skupiny 41 - Základné imanie a kapitálové fondy a účtovej skupiny 42 - Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia , a to v súlade so zmluvou o zlúčení, splynutí alebo rozdelení. Nástupnícka účtovná jednotka môže však tento rozdiel ponechať aj na účte 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení .
Rozdiely pri splynutí a rozdelení
V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na splynutí a rozdelení vykazujú na účte 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 - Neuhradená strata minulých rokov (a to priamo v otváracej súvahe).
Rozdiely pri zlúčení
Pri zlúčení sa vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na zlúčení vylúčia po zlúčení, a vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane účtov časového rozlíšenia a rezerv, sa účtujú na príslušné účty nákladov alebo výnosov v účtovníctve nástupníckej účtovnej jednotky (vzájomné pohľadávky a záväzky sa vylúčia až po zlúčení a prípadne rozdiely sa zaúčtujú výsledkovo).

Pri splynutí a rozdelení	Pri zlúčení	
vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia sa vylúčia v otváracej súvahe a vzniknuté rozdiely sa v nej vykážu na účte 428 alebo 429	vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia sa vykážu v otváracej súvahe	
x	vylúčia sa až po zlúčení a rozdiely sa zaúčtujú na príslušné účty nákladov alebo výnosov	

Majetkové prepojenie medzi zúčastnenými účtovnými jednotkami
Postupy účtovania v PÚ upravujú účtovanie zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia podľa toho, či sú zúčastnené strany majetkovo prepojené alebo nie.
Zúčastnené strany nie sú majetkovo prepojené
V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vykazujú majetok, záväzky a vlastné imanie jednotlivých účtovných jednotiek zúčastnených na zlúčení, splynutí a rozdelení, ak zúčastnená účtovná jednotka nemá podiel (pozri § 61 Obchodného zákonníka) v inej zúčastnenej účtovnej jednotke.
Zúčastnené strany sú majetkovo prepojené
Ak jedna zúčastnená účtovná jednotka má podiel v inej zúčastnenej účtovnej jednotke, vykazujú sa hodnoty v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky po vylúčení podielov, ktoré sa účtujú na účtoch účtovej skupiny 06 - Dlhodobý finančný majetok a hodnoty vlastného imania pripadajúceho na tieto podiely. Hodnota goodwillu alebo záporného goodwillu sa vykazuje podľa § 37 ods. 8 až 11 Postupov účtovania v PÚ. Uvedený postup sa použije napríklad v prípade, ak sa zlučuje materská účtovná jednotka (má podiel na účte 061 ) s dcérskou účtovnou jednotkou a materská účtovná jednotka je nástupníckou účtovnou jednotkou.
Nadobúdanie vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov
Ak podľa osobitného predpisu (pozri § 120 ods. 3 Obchodného zákonníka: ovládaná osoba nemôže nadobúdať obchodný podiel osoby, ktorá ju ovláda: tu ide o prípad, keď materská účtovná jednotka zaniká a nástupníckou účtovnou jednotkou je dcérska účtovná jednotka)vznikajú pri zlúčení vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely, v otváracej súvahe sa vykazuje:
 - majetok, záväzky a vlastné imanie nástupníckej účtovnej jednotky, 
 - majetok, záväzky a vlastné imanie zanikajúcej právnickej osoby, a to vrátane vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov, 
 - goodwill alebo záporný good­will, ktorého suma sa vypočíta ako rozdiel medzi hodnotou finančnej investície tvoriacej podiel (pozri § 61 Obchodného zákonníka) v nástupníckej účtovnej jednotke a hodnotou vlastného imania nástupníckej účtovnej jednotky pripadajúcou na tento podiel, 
 - v hodnote goodwillu alebo záporného goodwillu suma na účte 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 - Nerozdelená strata minulých rokov . 
V nástupníckej účtovnej jednotke, ktorá v otváracej súvahe vykázala vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely a účtuje zánik vlastných akcií alebo obchodných podielov z dôvodu zníženia základného imania, sa rozdiel medzi účtovnou hodnotou vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov a menovitou hodnotou znižovaného základného imania účtuje podľa charakteru na účte 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 - Neuhradená strata minulých rokov .Príklad č. 1 - Zlúčenie dvoch spoločností, ktoré sú majetkovo prepojené:
Spoločnosť Alfa sa zlučuje so spoločnosťou Beta. Spoločnosti sú majetkovo prepojené, spoločnosť Alfa (materská spoločnosť) má 100 % majetkovú účasť v spoločnosti Beta (dcérska spoločnosť). V zmluve o zlúčení bol určený rozhodný deň na 1. 7. Do dňa, ktorý predchádza rozhodnému dňu musí spoločnosť Beta zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku, t.j. do 30. 6. Od 1. 7. pokračuje vo vedení účtovníctva nástupnícka účtovná jednotka, ktorou je spoločnosť Alfa.
Pri zlúčení, ak materská účtovná jednotka má 100 % podiel v dcérskej účtovnej jednotke a dcérska účtovná jednotka je zanikajúcou spoločnosťou, materská účtovná v otváracej súvahe podľa § 26 ods. 6 Postupov účtovania v PÚ vykáže:
 - majetok a záväzky zanikajúcej (dcérskej) účtovnej jednotky precenené na reálnu hodnotu ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu; 
 - materská účtovná jednotka vykáže zostatky svojich súvahových účtov hlavnej knihy ku dňu, ktorý predchádza rozhodnému dňu, vrátane výsledku hospodárenia (účet 431 ) materskej spoločnosti ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu; 
 - v otváracej súvahe:  a) sa vylučuje finančná investícia, ktorou je podiel materskej účtovnej jednotky na dcérskej účtovnej jednotke, b) vylučuje sa vlastné imanie zanikajúcej účtovnej jednotky, c) vykazuje sa vlastné imanie materskej účtovnej jednotky, d) vykazuje sa prvotný good­will alebo záporný goodwill, e) vylúčia sa vzájomné pohľadávky a záväzky medzi materskou účtovnou jednotkou a dcérskou účtovnou jednotkou; ak sa hodnota pohľadávky v jednej účtovnej jednotke nerovná hodnote záväzku v druhej účtovnej jednotke, rozdiel sa zaúčtuje výsledkovo po zlúčení na príslušný účet nákladov alebo výnosov.

Konečné zostatky účtov súvahy v spoločnosti A (nástupnícka účtovná jednotka) ku dňu,
 ktorý predchádza rozhodnému dňu	
Dlhodobý hmotný majetok	300	Základné imanie	100	
Finančná investícia v spol. B	100	Ostatné kapitálové fondy	󈃺	
Ostatný majetok	󈃜	Nerozdelený zisk	󈄎	
		Výsledok hospodárenia	󈃦	
		Záväzky	150	
		Rezervy	󈃜	

Úpravy ocenenia v spoločnosti B - zanikajúca účtovná jednotka
Spoločnosť B pred úpravou na reálnu hodnotu vykazuje nasledovný majetok a záväzky v účtovnej hodnote:

Súvaha k rozhodnému dňu	
Aktíva	Vlastné imanie a záväzky	
Dlhodobý majetok	100	Základné imanie	110	
Zásoby	󈄄	Ostatné kapitálové fondy	󈃦	
Pohľadávky	󈃺	Nerozdelený zisk	󈃒	
Finančný majetok	󈃜	Výsledok hospodárenia BÚO	 𔀙	
Ostatný majetok	󈃒	Záväzky	󈄘	
		Rezervy	 𔀙	
Majetok spolu	240	Vlastné imanie a záväzky spolu	240	
  Legenda: Výsledok hospodárenia BÚO = výsledok hospodárenia bežného účtovného obdobia.
Úprava majetku a záväzkov na reálnu hodnotu (RH):

Súvaha k rozhodnému dňu	
Aktíva	Vlastné imanie a záväzky	
Dlhodobý majetok	100	Základné imanie	110	
Zásoby	󈄄	Ostatné kapitálové fondy	󈃦	
Pohľadávky	󈃺	Nerozdelený zisk	󈃒	
Finančný majetok	󈃜	Výsledok hospodárenia BÚO	 𔀙	
Ostatný majetok	󈃒	Záväzky	󈄘	
		Rezervy	 𔀙	
Majetok spolu	240	Vlastné imanie a záväzky spolu	240	
Úpravy na reálnu hodnotu	Suma v €	Súvzťažnosť	
1. Zvýšenie reálnej hodnoty DHM	30	02x / 416	
2. Zásoby – opravné položky	15	505 / 19x	
3. Pohľadávky – opravné položky	𔀙	547 / 391	
Legenda: DHM - drobný hmotný majetok.
Otváracia súvaha v spoločnosti A = majetok a záväzky A + B

Otváracia súvaha	
Aktíva(majetok)	Pasíva(vlastné imanie a záväzky)	
Dlhodobý majetok (300 + 130)	 430	Základné imanie (100 + 0)	100	
Finančná investícia	0	Ostatné kap. fondy (50 + 0)	50	
Goodwill ( – 65 + 0)	󈞭	Nerozdelený zisk (70 + 0)	70	
Zásoby (0 + 45)	45	Výsledok hospodárenia BÚO (30 + 0)	30	
Pohľadávky (0 + 45)	45	Záväzky (150 + 80)	230	
Finančný majetok (0 + 20)Ostatný majetok (20 + 10)	2030	Rezervy (20 + 5)	25	
Majetok spolu (255 + 250)	505	VI a záväzky spolu (420 + 85)	505	

Otváracia súvaha spoločnosti A obsahuje výpočet hodnoty prvotného goodwillu alebo prvotného záporného goodwillu podľa § 37 ods. 9 Postupov účtovania v PÚ.
Výpočet goodwillu = hodnota finančnej investície v spoločnosti A - reálna hodnota majetku a záväzkov v spoločnosti B (majetok - záväzky) = 100 - (250 - 85) = 100 - 165 = -65
Ide o záporný goodwill, ktorý sa zaúčtuje na stranu Dal účtu 015 - Goodwill . Keďže spoločnosť A pre úpravy goodwillu podľa § 37 ods. 11 Postupov účtovania v PÚ nemá obsahovú náplň, záporný goodwill v sume 65 jednorazovo odpíše nasledovným účtovným zápisom: MD 075/D 551 a následne ho vyradí z účtovníctva účtovným zápisom: MD 015/D 075 .