Zdaňovanie podielov na zisku (dividend) v kontexte zmien od 1. 1. 2017 (2. časť)

Komentár k Modelovej zmluve OECD k Článku 10 tiež objasňuje, že na účely Článku 10 sa ako majetok u entít, ktoré nemajú majetok podľa obchodného práva, považuje celková účasť v takejto entite, na základe ktorej sú distribuované zisky.

Alternatíva – hlasovacie práva

Nakoľko testovacia podmienka „vlastníctvo majetku“ nezohľadňuje komplexne rozdiely z hľadiska rôznych druhov akcií, niektoré bilaterálne medzinárodné zmluvy preferujú testovaciu podmienku „hlasovacie práva“ na spoločnosti, ktorá platí dividendy pred testovacou podmienkou „vlastníctvo majetku“.

Účelom tejto testovacej podmienky je presnejšie zohľadniť aktívny (skutočný) vplyv „akcionára“ na spoločnosti. Aktívna (skutočná) účasť a vplyv na činnosti spoločnosti je jasnejší indikátor pre vyjadrenie rozdielu medzi pasívnym portfóliom investícii a priamymi investíciami.

Posudzovanie účasti skutočného vlastníka

Účasť skutočného vlastníka na majetku musí byť skúmaná. Táto osoba nemusí byť nevyhnutne priamy vlastník akcií.

Ako príklad je možné uviesť si­tuáciu, kedy „akcionár (napr. osoba s právnym nárokom na akcie) je sprostredkovateľ konajúci pre inú osobu a táto iná osoba vykonáva kľúčové rozhodnutia vo vzťahu k týmto akciám (napr. ako hlasovať v prípade problémov predložených zo strany „akcionárov“) a prijíma benefit z príjmu, ktorý je distribuovaný „akcionárom“. Táto situácia je bežná v štátoch, v ktorých broker alebo finančný sprostredkovateľ je formálny vlastník akcií a iných cenných papierov, ktoré skutočne vlastní jeho klient alebo držiteľ účtu.

V týchto prípadoch pozícia týchto iných osôb (skutočných vlastníkov) musí byť posudzovaná a je cieľom posudzovania, nie pozícia agenta alebo sprostredkovateľa. Iné vlastníctvo v tejto spoločnosti zo strany agenta alebo sprostredkovateľa nemôže byť agregované pre naplnenie 25 % testu.

Posudzovanie vlastníctva v určitom časovom období

Článok 10 sa odvoláva na štatút vlastníctva v určitom časovom období, t. j. lehota, v ktorej je dividenda predmetom dane podľa podmienok definovaných v odseku 2. Toto je vo všeobecnosti časové obdobie, kedy je dividenda k dispozícii „akcionárovi“.

Posudzovanie obdobia vlastníctva

Podľa Modelovej zmluvy OECD nie je vymedzené minimálne obdobie vlastníctva. Avšak niektoré bilaterálne medzinárodné zmluvy vymedzujú takéto minimálne obdobie vlastníctva pred nárokom na uplatnenie výhody zo zmluvy, aby sa zamedzilo účelovému postúpeniu (predaju) akcií počas tohto minimálneho obdobia vlastníctva.

Odsek 3 – definícia pojmu „dividenda“

Obsahom odseku 3 je vymedzenie pojmu „dividenda“ na účely aplikácie Článku 10. Definícia pojmu „dividenda“ je vymedzená široko, je možné túto definíciu rozdeliť na nasledovné tri časti:

• Príjmy z akcií, „jouissance“ akcií alebo „jouissance“ práva, banských akcií, základných akcií; alebo
• Príjmy z iných práv podieľať sa na zisku s výnimkou pohľadávok;
• Príjmy, ktoré podliehajú rovnakému daňovému režimu ako príjmy z akcií podľa právnych predpisov štátu, ktorého je spoločnosť rozdeľujúca zisk rezidentom. Všetky benefity vo forme plynúcich finančných prostriedkov, alebo iných foriem, ako sú prémiové akcie, prémie, zisk z likvidácie, „skrytá“ distribúcia ziskov, ak štát, v ktorom je spoločnosť rozdeľujúca zisk rezidentom tieto príjmy považuje podľa svojich vnútroštátnych právnych predpisov za dividendy.

Definícia pojmu „dividenda“ podľa vnútroštátnych právnych predpisov

Táto definícia môže tiež pokrývať iné zisky z účasti zdaňované rovnakým spôsobom ako práva právnickej osoby podľa vnútroštátnych právnych predpisov štátu, kde je spoločnosť rozdeľujúca zisk rezidentom.

Toto je dôležitý aspekt definície, nakoľko môže pokrývať „úrok“ prekvalifikovaný podľa pravidiel nízkej kapitalizácie, rozdelenie ziskov osobnej spoločnosti, ktorá je zdaňovaná na úrovni osobnej spoločnosti alebo rozdelenie ziskov z likvidácie.

Podľa Komentára k Modelovej zmluve OECD k Článku 10 je možné podľa vnútroštátnych predpisov považovať „úrok“ za dividendu, ak dlžník skutočne znáša riziká za fungovanie spoločnosti, napr. návratnosť najmä závisí od úspechu podnikateľskej činnosti.

Komentár k Modelovej zmluve OECD tiež obsahuje príklad, kedy podľa pravidiel nízkej kapitalizácie alebo podľa iných pravidiel sú tieto platby definované ako dividendy, aj keď inak by takto klasifikované neboli, pôžička alebo inak poskytnuté finančné prostriedky sú posudzované ako „majetok“ na účely Článku 10 ods. 2 písm. a).

Porovnanie s definíciou „úrok“ podľa Článku 11

Podľa Komentára k Modelovej zmluve OECD k Článku 10 definícia pojmu „dividenda“ má prioritu pred definíciou pojmu „úrok“ podľa Článku 11, pretože pojem „úrok“ nepokrýva druhy príjmov, ktoré spadajú do rámca Článku 10.

Význam pojmu „dividendy musia byť platené spoločnosťou“

Článok 10 sa aplikuje na dividendy platené spoločnosťou. Hoci podľa Článku 3 je definícia pojmu „dividenda“ vymedzená široko, napriek tomu, že platba je podľa vnútroštátnych právnych predpisov štátu zdroja považovaná za dividendu, ale nie je vyplácaná „spoločnosťou“ podľa definície Článku 3, Článok 10 sa nebude aplikovať.

Odsek 4 – výklad pojmu „akcie efektívne spojené“

Podľa odseku 4 sa Článok 10 nebude aplikovať na „akcie efektívne spojené“ so stálou prevádzkarňou v štáte zdroja. V týchto prípadoch sa aplikuje Článok 7 (Zisky podniku), ktorý umožňuje štátu, kde je umiestnená stála prevádzkareň, zdaňovať zisky prisúditeľné stálej prevádzkarni (po splnení podmienok uvedených v Článku 24 ods. 3).