Základ dane a sadzba dane z pridanej hodnoty

Základ dane a sadzby dane sú upravené v ustanoveniach § 22 až § 27 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“). V týchto ustanoveniach sú prebraté Čl. 73 až 99 smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty.

Základ dane pri odplatnom dodaní tovaru alebo služby

Základom dane pri dodaní tovaru alebo služby je podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH protihodnota, to znamená odplata za tovar alebo službu, znížená o daň. Odplatou sa rozumie okrem platenia v peniazoch aj platenie inou formou, napr. v naturáliách. Odplata za tovar alebo službu obsahuje aj sumu dane (podľa zákona o cenách je daň z pridanej hodnoty súčasťou dohodnutej ceny). Pri určení základu dane, z ktorého sa daň vypočítava, sa odplata zníži o sumu dane.

Do základu dane vchádzajú všetky iné dane –  napr. spotrebná daň, ďalej náklady a výdavky priamo spojené a súvisiace s dodávaným tovarom alebo službou, ktoré sú v podstate nákladovými položkami odplaty, resp. ceny u platiteľa dane, ktorý predáva tovar alebo poskytuje službu (ust. § 22 ods. 2 zákona o DPH). Platiteľ dane môže vo faktúre uviesť osobitne dohodnutú cenu tovaru alebo služby a osobitne súvisiace náklady. Je však povinný vo faktúre jednoznačne uviesť základ dane, v ktorom sú zahrnuté aj súvisiace náklady, za ktoré požaduje úhradu. Súčasťou základu dane sú aj dotácie a príspevky k cene tovaru alebo služby poskytnuté dodávateľovi tovaru alebo služby.

Do základu dane sa nezahŕňajú tie výdavky, za ktoré platiteľ dane požaduje od odberateľa úhradu a ktoré boli platené v mene a na účet odberateľa (tzv. prechodné položky – § 22 ods. 3 zákona o DPH).

Nová úprava uplatňovania dane pri zálohovaných vratných obaloch na nápoje platná od 1. januára 2008 stanovuje, že pri predaji nápojov v zálohovaných vratných obaloch sa do základu dane nezahrnie požadovaná záloha za vratný obal, to znamená 4 Sk alebo 8 Sk podľa druhu vratnej fľaše alebo 1 200 Sk za sud (podľa vyhlášky MŽP SR č. 732/2002 Z. z.). Táto úprava, ktorá umožňuje nezahŕňať do základu dane výšku zálohy za vratnú fľašu alebo sud (§ 22 ods. 3 zákona o DPH), sa vzťahuje na všetkých dodávateľov, ktorí dodávajú nápoje vo vratných fľašiach alebo sudoch (výrobcovia nápojov, dovozcovia nápojov, veľkoobchod, maloobchod).

Nákladom, ktorý súvisí s dodávaným tovarom, je prepravné, pretože dodanie tovaru je bežne spojené s prepravou tovaru k odberateľovi. V ktorých prípadoch sú prepravné náklady súčasťou základu dane závisí najmä od dohody dodávateľa a odberateľa – ako sa dohodnú na mieste plnenia, odoslaní a odovzdaní tovaru a úhrade prepravných nákladov.

Ak sa dodávateľ a odberateľ dohodnú, že miesto, kde má dodávateľ odovzdať tovar, je napr. sklad odberateľa a prepravu tovaru zabezpečí a hradí dodávateľ vo svojom mene a na svoj účet, preprava tovaru ako náklad dodávateľa spojený s dodaním tovaru je súčasťou základu dane za dodaný tovar.

Príklad č. 1:
Podnikateľ poskytuje prepravné služby. Pri fakturácii prepravných výkonov fakturuje zákazníkom dohodnutú cenu za službu a osobitne fakturuje zákazníkom cestovné náhrady vodičov. K dohodnutej cene za prepravu tovaru uplatňuje daň a cestovné náhrady fakturuje bez dane.

Postup podnikateľa nie je správny. Cestovné náhrady, ktoré podnikateľ vypláca zamestnancom, nemožno fakturovať ako samostatnú položku bez dane. Ide o náklady, ktoré majú byť zahrnuté v cene prepravného výkonu rovnako ako napr. mzdové náklady na mzdy zamestnancov, materiálové náklady týkajúce sa spotreby pohonných látok a ďalšie priame a nepriame náklady súvisiace s prepravnými výkonmi. Všetky tieto náklady je potrebné premietnuť do ceny za prepravu tovaru, ktorej výška sa určí dohodou s objednávateľom prepravných výkonov. Základom dane je celková odplata za prepravný výkon znížená o daň. 

Do § 22 ods. 1 zákona o DPH je prebratý Čl. 73 smernice Rady 2006/112/ES [Čl. 11 časť A. bod 1 písm. a) Šiestej smernice], podľa ktorého je základom dane všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ získal alebo má získať od zákazníka alebo tretej strany vrátane dotácií priamo spojených s cenou dodávky.

Rozsudok C – 184/00 (Office des produits wallons ASBL) z 22. 11. 2001

Office des produits wallons ASBL (ďalej len „OPW“) je súkromné neziskové združenie, ktoré vykonáva reklamnú a predajnú činnosť pre valónske poľnohospodárske, ovocinárske a potravinárske výrobky. Táto činnosť spočíva vo vydávaní katalógu, vydávaní časopisu a organizácii miestnych podujatí. Na základe výkonu tejto činnosti je OPW zdaniteľnou osobou.

Na túto činnosť dostáva OPW ročne dotáciu od regiónu Valónsko, ktorá pokrýva priame a nepriame náklady súvisiace s činnosťou OPW. OPW nezahrnulo túto dotáciu do základu dane a belgický daňový úrad určil pri kontrole dodatočnú daň zo sumy dotácie.

Belgický súd sa obrátil na Súdny dvor ES s predbežnou otázkou, ako sa má vykladať pojem „dotácie priamo viazané na cenu“ v zmysle Čl. 11 časť A. bod 1. písm. a) Šiestej smernice a či sa prevádzková dotácia pokrývajúca časť bežných nákladov OPW a ovplyvňujúca konečnú cenu tovarov a služieb má zahrnúť do základu dane.

Súdny dvor ES uviedol, že:

• Čl. 11 časť A bod 1 písm. a) Šiestej smernice sa vzťahuje na situácie, v ktorých ide o tri strany: orgán poskytujúci dotáciu, subjekt benefitujúci z dotácie a kupujúci, ktorému dotovaný subjekt dodáva tovary alebo služby,
• prevádzkové dotácie pokrývajúce časť bežných nákladov takmer vždy ovplyvňujú cenu tovarov alebo služieb, ktoré dodáva dotovaný subjekt, ale táto skutočnosť samotná nestačí na to, aby sa táto dotácia stala súčasťou základu dane,
• na to, aby dotácia bola priamo viazaná na cenu tovarov alebo služieb v zmysle Čl. 11 časť A. bod 1 písm. a) Šiestej smernice, je nutné aj to, aby bola zaplatená dotovanému orgánu na zabezpečenie kon- krét