Vybrané mimoriadne opatrenia v daňovej a účtovnej oblasti v súvislosti so šírením koronavírusu

• Zákonom č. 75/2020 Z. z., keď touto novelou boli do zákona doplnené opatrenia v oblasti príslušníkov finančnej správy, odkladu splátok spotrebiteľského úveru a úveru poskytnutému malému podnikateľovi – fyzickej osobe, a opatrenia v oblasti bezkontaktných platieb.
• Zákonom schváleným vládou SR na jej zasadnutí dňa 16. apríla 2020, keď touto novelou boli v daňovej a účtovnej oblasti významne zmenené skôr prijaté zmeny alebo doplnené nové opatrenia zmierňujúce dopady pandémie (zmeny prijaté v zákone touto jeho druhou novelou sú v texte vyznačené kurzívou).

Obidve novely zákona nadobúdajú účinnosť dňom ich vyhlásenia.

Predmet úpravy a časová pôsobnosť opatrení vo finančnej oblasti

Zákon upravuje opatrenia v oblastiach, ktoré sú v pôsobnosti ministerstva financií SR a ich cieľom je zmiernenie negatívnych následkov pandémie vzniknutej z dôvodu ochorenia COVID-19.

Časová pôsobnosť opatrení je obmedzená, a to počas obdobia:

• od 12. marca 2020 (vyhlásenie mimoriadnej situácie podľa zákona o civilnej ochrane obyvateľstva),
• do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom vláda SR mimoriadnu situáciu odvolá (ďalej len „obdobie pandémie“) a až do uplynutia najneskoršej lehoty podľa tohto zákona.

Ak si to vyžiada mimoriadna situácia, zákon splnomocňuje vládu SR na predĺženie obdobia uplatňovania opatrení podľa tohto zákona, a to prostredníctvom vydania špeciálneho nariadenia vlády SR.

Rozsah vybraných úprav vo finančnej oblasti

Zákon vo svojich ustanoveniach obsahuje úpravy v oblasti:

• správy daní,
• dovozu tovaru,
• štátnej služby príslušníkov finančnej správy,
• dane z motorových vozidiel,
• správnych poplatkov,
• účtovníctva,
• dane z príjmov,
• používania registračných pokladníc,
• colnej a pri presadzovaní práv duševného vlastníctva colnými orgánmi,
• dane z pridanej hodnoty a spotrebných daní,
• miestneho poplatku za rozvoj,
• miestnych daní a miestneho poplatku,
• finančnej pomoci,
• dohľadu nad finančným trhom,
• rozpočtových pravidiel,
• vnútorného auditu, vládneho auditu a finančnej kontroly,
• majetku verejnej správy.

Ďalej podrobne uvedieme len vybrané úpravy v daňovej oblasti bez opatrení v miestnych daniach, v správe daní, v účtovnej oblasti, pri poskytovaní finančnej pomoci malým a stredným podnikom a v oblasti rozpočtových pravidiel a finančnej disciplíny, tak ako sú v zákone obsiahnuté po jeho novelizáciách.

Opatrenia v oblasti dane z príjmov

Medzi opatrenia na zmiernenie negatívnych následkov pandémie bol v rôznych obmenách zaraďovaný aj „odklad“ podania daňového priznania k dani z príjmov za zdaňovacie obdobie 2019. Štandardná lehota na podanie daňového priznania je podľa § 49 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“) do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, t. j. do 31. 3. 2020.

Do uplynutia tejto lehoty však bola vyhlásená vládou SR tzv. pandémia, a to presne 12. 3. 2020. Vláda SR v zastúpení MF SR v spolupráci s FR SR priebežne upravovali termín a podmienky podávania daňových priznaní vrátane splatnosti dane, a to tak, aby sa vyšlo v tomto období pandémie v ústrety daňovým subjektom (odklad lehoty do 31. 5. 2020, resp. odpustenie sankcií za podanie daňového priznania a zaplatenie dane najneskôr do 30. 6. 2020 – nariadenie vlády SR č. 48/2020 Z. z. o zániku daňového nedoplatku zodpovedajúceho nezaplatenej sankcii prislúchajúcej k zaplatenej dani z príjmov).

Legislatívne riešenie prijaté v zákone jednoznačne pre obdobie pandémie špeciálne upravuje odklad lehoty na podanie daňového priznania, v dôsledku čoho nebude dôvod vyrubovať sankcie za podanie daňového priznania po 31. 3. 2020 až do obdobia skončenia pandémie, resp. za zaplatenie dane v tomto období. Schválením zákona s takýmto legislatívnym riešením sa v zásade stráca opodstatnenie skôr prijaté nariadenie vlády SR č. 48/2020 Z. z.

Podanie daňového priznania k dani z príjmov (§ 21) a daňové preplatky (§ 10a a § 12 ods. 4 a 5)

Podľa § 21 ods. 1 zákona sa zavádza výlučne špeciálna lehota na podanie daňového priznania k dani z príjmov, a to až do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení obdobia pandémie.

V rovnakej lehote musí daňovník, dedič alebo osoba podľa § 35 zákona č. 311/2001 Z. z. Zákonník práce v z. n. p. (ďalej len „Zákonník práce“), daň z príjmov aj zaplatiť.

Samozrejme, ide o daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, ktorého posledný deň lehoty na podanie daňového priznania uplynie počas obdobia pandémie, čo spĺňa aj daňové priznanie podávané za zdaňovacie obdobie roka 2019, ktorého lehota na podanie uplynula 31. 3. 2020, t. j. po 12. 3. 2020 (začiatok obdobia pandémie).

Uvedený špeciálny a všeobecný odklad lehoty na podanie daňového priznania sa teda týka daňovníka, ktorý:

• podal daňové priznanie v lehote do 31. 3. 2020,
• oznámil v lehote do 31. 3. 2020 správcovi dane odklad lehoty na podanie daňového priznania najneskôr do 30. 6. 2020, resp. do 30. 9. 2020 (§ 49 ods. 3 ZDP),
• nepodal daňové priznanie v lehote do 31. 3. 2020 s cieľom využiť následné odpustenie prípadných sankcií sa podanie daňového priznania a zaplatenie dane v lehote najneskôr do 30. 6. 2020 v súlade s nariadením vlády SR č. 48/2020 Z. z.

Zavedením tejto novej špeciálnej lehoty na podanie daňového priznania v období pandémie sa následne pre obdobie pandémie upravili aj ďalšie súvisiace oblasti platného ZDP, a to:

• v podanom daňovom priznaní v tejto novej lehote môže daňovník aj poukázať podiel zaplatenej dane po splnení všetkých podmienok určených v § 50 ZDP,
• platenie preddavkov na daň z príjmov, na základe poslednej známej daňovej povinnosti, t. j. daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie roka 2018; v prípade daňovníkov fyzických osôb dosahujúcich príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, dňom nasledujúcim po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania určenej týmto osobitným zákonom, začína nové preddavkové obdobie, v ktorom sa vypočítajú preddavky splatné podľa § 34 ZDP na ďalšie preddavkové obdobie,
• možnosť neplatenia preddavkov na daň splatných v období pandémie pri poklese tržieb najmenej o 40 % – doplnené do zákona jeho druhou novelou v § 24a,
• možnosť podania opravného daňového priznania do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania určenej týmto osobitným zákonom, vrátane daňovníkov, ktorí daňové priznanie podali v lehote do 31. 3. 2020,
• lehota na vrátenie daňového preplatku po podaní daňového priznania v období pandémie v súlade s § 79 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p., a to v štandardnej lehote 40 dní – doplnené do zákona jeho druhou novelou v § 10a, t. j. vrátane daňovníkov ktorí daňové priznanie podali v lehote do 31. 3. 2020.

Všetky ďalšie povinnosti určené pre podanie daňového priznania a zaplatenie dane, spôsob podania daňového priznania, osoby povinné podávať daňové priznanie a pod., zostávajú platné, tak ako sú upravené v § 49 ZDP.

S úpravou lehoty na podanie daňového priznania v § 21 zákona úzko súvisí vrátenie daňového preplatku, ktorý môže byť výsledkom podaného daňového priznania. Pôvodne prijatý zákon č. 67/2020 Z. z. neobsahoval špecifickú úpravu vracania daňových preplatkov na dani z príjmov, s čím sa spájali výkladové nejasnosti. Na tieto reagovala novela zákona, ktorá v 10a priniesla ako jedno z opatrení v oblasti správy daní aj úpravu vracania daňového preplatku na dani z príjmov.

Podľa tohto ustanovenia, ak príde k uplatneniu daňového preplatku na dani z príjmov vykázaného v daňovom priznaní podanom počas obdobia pandémie, správca dane daňovému subjektu tento vráti do 40 dní od konca kalendárneho mesiaca, v ktorom bolo podané daňové priznanie.

V § 10a je osobitne upravená lehota na vrátenie daňového preplatku vzniknutého v podanom daňovom priznaní k dani z príjmov za zdaňovacie obdobie roka 2019, ak daňové priznanie bolo podané v čase od 1. 1. 2020 do začatia obdobia pandémie, a to do 40 dní od 31. 3. 2020, t. j. do 10. 5. 2020.

Zároveň platí, že ustanovenia § 55 ods. 6 a 7 daňového poriadku o použití daňového preplatku touto úpravou v § 10a nie sú dotknuté, t. j. daňový preplatok, ak je k tomu dôvod, možno preúčtovať podľa týchto ustanovení, skôr ako by bol vrátený. Nadväzujúcou úpravou na § 10a je aj doplnenie § 12 zákona v ods. 4 a 5, kde sa predchádza špekulatívnemu správaniu daňových subjektov a zneužívaniu skoršieho vracania daňových preplatkov z daňových priznaní k dani z príjmov pred uplynutím lehoty splatnosti stanovením skutkovej podstaty správneho deliktu (pozri výklad k tomuto v časti opatrení v oblasti správy daní).

♦ Príklad č. 1 – Podanie daňového priznania k dani z príjmov po skončení pandémie:

Lehota na podanie daňového priznania za rok 2019 uplynula 31. 3. 2020, čo spadá do obdobia pandémie od 12. 3. 2020.

Ak napr. vláda SR vyhlási skončenie pandémie v júli 2020, lehota na podanie daňového priznania uplynie 31. 8. 2020, a v tejto lehote bude daň aj splatná. Daňovník je povinný v takomto prípade pokračovať v platení preddavkov na daň na základe poslednej daňovej povinnosti, t. j. daňovej povinnosti za rok 2018. Ak by išlo o daňovníka fyzickú osobu s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, nové preddavkové obdobie, v ktorom sa vypočítajú preddavky splatné podľa 34 ZDP na ďalšie preddavkové obdobie, sa začína 1. 9. 2020 až do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2020.

♦ Príklad č. 2 – Podanie daňového priznania v lehote do 31. 3. 2020 a možnosť podania opravného daňového priznania:

Daňovník za zdaňovacie obdobie roka 2019 podal daňové priznanie a daň aj zaplatil v lehote do 31. 3. 2020.

V dôsledku odkladu lehoty na podanie daňového priznania do konca mesiaca nasledujúceho po obdobia pandémie má tento daňovník v prípade zistenia opodstatnenia nárok na podanie opravného a nie dodatočného daňového priznania.

♦ Príklad č. 3 – Podanie daňového priznania v lehote do 31. 3. 2020 a zaplatenie dane po tomto termíne:

Daňovník za zdaňovacie obdobie roka 2019 podal daňové priznanie v lehote do 31. 3. 2020, ale daň zaplatí napr. až v priebehu mája 2020, ale stále v období pandémie.

V dôsledku odkladu lehoty na podanie daňového priznania, vrátane odkladu splatnosti dane do konca mesiaca nasledujúceho po obdobia pandémie nie je tento daňovník v omeškaní s platnou dane, a preto mu nebudú vyrubované sankcie za oneskorené zaplatenie dane.

♦ Príklad č. 4 – Podanie daňového priznania v lehote do vzniku pandémie a vrátenie preplatku vykázaného v podanom daňovom priznaní:

Daňovník za zdaňovacie obdobie roka 2019 podal daňové priznanie 8. 3. 2020, t. j. pred začatím obdobia pandémie, pričom výsledkom tohto daňového priznania je nárok na vrátenie daňového preplatku.

Ak nepríde k preúčtovaniu daňového preplatku podľa § 55 ods. 6 a 7 daňového poriadku, správca dane tento preplatok vráti daňovníkovi na základe žiadosti uvedenej v podanom daňovom priznaní do 40 dní od 31. marca 2020, t. j. najneskôr do 10. mája 2020. Ak by k podaniu daňového priznania prišlo napr. v apríli 2020, preplatok by bol vrátený do 40 dní od konca kalendárneho mesiaca, v ktorom bolo daňové priznanie podané, t. j. najneskôr do 10. júna 2020.

Obdobne, ak ide o daňovníka v konkurze alebo v likvidácii a posledný deň jeho lehoty na podanie daňového priznania pripadne na obdobie pandémie, aj tomuto sa lehota na podanie daňového priznania určí podľa § 21 ods. 1 zákona, t. j. do konca kalendárneho mesiaca, ktorý nasleduje po kalendárnom mesiaci, kedy bolo obdobie pandémie skončené.

V § 21 ods. 2 zákona sa v určitých prípadoch umožňuje daňovníkom aj predĺžiť si lehotu na podanie daňového priznania určenú v odseku 1, a to z dôvodu, aby daňovník nebol postihnutý skrátením lehoty, ktorú by mal platným ZDP určenú v dlhšej dobe, ako je určená v ods. 1 zákona. Ide práve o prípady ukončenia zdaňovacieho obdobia pri vstupe do konkurzu alebo pri vyhlásení likvidácie, ukončenie hospodárskeho roka v období pandémie, ukončenie zdaňovacieho obdobia v období pandémie u daňovníka zrušeného bez likvidácie v dôsledku zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia.

♦ Príklad č. 5 – Možnosť odkladu lehoty na podanie daňového priznania v osobitných prípadoch:

Daňovníkovi, právnickej osobe, skončí zdaňovacie obdobie, ktorým je hospodársky rok, 31. 3. 2020 a lehota na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 2 ZDP je 30. 6. 2020, pričom túto by si mohol oznámením predĺžiť podľa § 49 ods. 3 písm. a) ZDP o tri kalendárne mesiace, t. j. do 30. 9. 2020.

Podľa odseku 1 zákona, ak by pandémia skončila v júli 2020, predlžuje sa mu zákonom určená trojmesačná lehota až do 31. 8. 2020, ale ak by využil aj predĺženie lehoty oznámením podľa platného znenia § 49 ZDP, došlo by k skráteniu jeho zákonnej lehoty na podanie daňového priznania. Preto § 22 ods. 2 zákona umožňuje predĺžiť oznámením lehotu na podanie daňového priznania, ale táto lehota sa bude počítať od pôvodne určenej lehoty podľa § 49 ods. 2 ZDP, t. j. daňovník si môže predĺžiť lehotu, ktorá mu uplynie 30. 6. 2020, oznámením až do 30. septembra 2020. Oznámenie podá spôsobom a na tlačive určenom v § 49 ods. 3 ZDP, pričom toto oznámenie podá posledný deň lehoty určenej v § 22 ods. 1 (do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, kedy dôjde k skončeniu obdobia pandémie), ktorou v tomto príklade je 31. 8. 2020.

Rovnako sa bude postupovať aj v prípade, ak súčasťou zdaniteľných príjmov daňovníka sú aj zdaniteľné príjmy v zahraničí, pričom túto lehotu môže predĺžiť až o šesť kalendárnych mesiacov.

Následne sa v § 21 ods. 3 zákona umož