Portál časopisov
Dane a účtovníctvo v praxi a DPH v praxi

Online časopis

Verný a pravdivý obraz a hlavné prvky účtovnej závierky: slovenský príklad

Dátum: Rubrika: Polemika

Dôležitým predpokladom verného a pravdivého zobrazenia skutočností o účtovnej jednotke v zostavenej účtovnej závierke, ktorá sa pre účely rozhodovania zverejňuje, je presné, racionálne, jednoznačné a nie príliš abstraktné vymedzenie základnej účtovnej terminológie.

Cieľom príspevku je analyzovať a zhodnotiť obsahovú stránku vybraných účtovných pojmov, na ktorých je postavený systém finančného vykazovania.

Z vykonanej analýzy ­vyplynulo, že právny rámec regulácie účtovníctva zastrešený slovenským zákonom o účtovníctve nie vždy upravuje celkom zrozumiteľne svoj predmet záujmu. Jednou z možností, ako priblížiť našu účtovnú legislatívu vnímaniu účtovníkov, ale najmä používateľov účtovných závierok, by bolo napr. výstižnejšie definovanie základných pojmov (viac zodpovedajúce požiadavkám praxe), s ktorými účtovníctvo pracuje.

Príspevok sa pri riešení nastolených problémov orientuje na podnikateľské prostredie, napriek tomu, že mnohé problémy majú všeobecnejší charakter.

Verný a pravdivý obraz podľa účtovnej úpravy SR, smerníc EÚ a IFRS1)

Slovenský zákon o účtovníctve [zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“)] v ust. § 7 ods. 1 predpisuje účtovným jednotkám účtovať tak, aby zostavená „účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, a o finančnej situácii účtovnej jednotky.“

Zákon o účtovníctve v § 7 ods. 2 definuje ako verné také zobrazenie, ktoré „zodpovedá skutočnosti a je v súlade s ustanovenými účtovnými zásadami a účtovnými metódami“. Za pravdivé považuje také zobrazenie, pri ktorom sú podľa ust. § 7 ods. 2. „použité účtovné zásady a účtovné metódy, ktoré vedú k dosiahnutiu verného zobrazenia skutočností v účtovnej závierke“.2)

Ďalej v ust. § 7 ods. 3 zákon o účtovníctve uvádza: „Ak účtovná jednotka zistí, že účtovné zásady a účtovné metódy použité v účtovnom období sú nezlučiteľné s požiadavkou verného a pravdivého zobrazenia skutočností, je povinná zostaviť účtovnú závierku tak, aby poskytla verný a pravdivý obraz skutočností. O tom je účtovná jednotka povinná informovať v účtovnej závierke v poznámkach.“3)

Tu, podľa nás chýba bližšie metodické usmernenie riešenia tohto problému. Iba predpísať účtovným jednotkám povinnosť informovať o tom v účtovnej závierke v poznámkach sa nám javí ako nedostatočné. Dikcia zákona podľa nášho názoru celkom nepodporí bezkonfliktný výklad tohto kľúčového účtovného termínu. Máme pocit, že naša účtovná legislatíva je dosť reštriktívna a tým by sa mohla potlačiť i táto konštruktívna požiadavka na generovanie verného a pravdivého obrazu (pozri napr. ustanovenia § 38 zákona o účtovníctve, z ktorých vyplýva, kedy sa účtovná jednotka dopustí správneho deliktu a kedy daňový úrad uloží pokutu).

Našu polemiku dozaista podporí platná úprava v opatreniach k účtovnej závierke pre mikro (opatrenie č. MF/15464/2013-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek individuálnej účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre mikro účtovné jednotky v z. n. p. – ďalej len „opatrenie k účtovnej závierke pre mikro ÚJ“), malé (opatrenie č. MF/23378/2014-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o individuálnej účtovnej závierke a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre malé účtovné jednotky v z. n. p. – ďalej len „opatrenie k účtovnej závierke pre malé ÚJ“) a veľké účtovné jednotky (opatrenie č. MF/23377/2014-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o individuálnej účtovnej závierke a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre veľké účtovné jednotky a subjekty verejného záujmu v z. n. p. – ďalej len „opatrenie k účtovnej závierke pre veľké ÚJ“). Iba v opatrení k účtovnej závierke pre veľké účtovné jednotky sa doslova uvádza „Ďalšie informácie (pozn. autora: rozumej informácie nad rámec ustanovenej obsahovej náplne) sa uvádzajú v poznámkach vždy, ak sú potrebné na zabezpečenie súladu s požiadavkou, aby účtovná závierka poskytovala verný obraz o majetku, záväzkoch, finančnej situácii a výsledku hospodárenia účtovnej jednotky.“ (§ 4 ods. 2). Na druhej strane, vo všetkých opatreniach k účtovnej závierke pre mikro, malé alebo i veľké účtovné jednotky sa uvádza „V poznámkach sa môžu uvádzať informácie, ktoré sa účtovná jednotka rozhodla poskytnúť nad rámec ustanovenej obsahovej náplne.“ (§ 4 ods. 2). Tento nerovnaký prístup môže vyvolávať dojem, že verný a pravdivý obraz by nemusel byť v prostredí menších účtovných jednotiek práve tým najvyšším princípom účtovníctva.

Žiadalo by sa nám doplniť do zákona text (resp. spresniť dikciu zákona), ktorý by otázku definovania verného obrazu spresnil napríklad takto: Tam, kde účtovná jednotka môže voliť medzi viacerými možnosťami danej účtovnej metódy a zvolená možnosť by zastierala skutočný stav, účtovná jednotka by mala byť povinná zvoliť inú možnosť, ktorá skutočnému stavu zodpovedá. Ak by došlo k tomu, že použitie účtovných metód ustanovených zákonom, prípadne jeho vykonávacími právnymi predpismi bude nezlučiteľné s verným a pravdivým obrazom (pozn. autora: malo by ísť skôr o výnimočné prípady), postupuje účtovná jednotka odchylne tak, aby bol zostavenou účtovnou závierkou prezentovaný verný a pravdivý obraz, ak zákon alebo iný predpis neukladá účtovnej jednotke povinnosť takto postupovať.

Inšpiráciu by mohli naši legislatívci hľadať napr. i v terminológii a metodike nadnárodnej úpravy účtovníctva alebo i audítorstva. Napr. smernica EÚ o účtovníctve vyžaduje, aby bola ročná účtovná závierka zostavená zrozumiteľne a v súlade s jej ustanoveniami (Čl. 4 ods. 2). Ďalej uvádza, že „ročná účtovná závierka poskytuje pravdivý a verný obraz majetku, záväzkov (pozn.: zaujímavé je, že smernica v tejto súvislosti priamo nespomína i vlastné imanie), finančnej situácie a výsledku hospodárenia podniku“ (Čl. 4 ods. 3) a hlbšie ozrejmuje túto primárnu zásadu, ktorou sa zabezpečuje cieľ účtovnej závierky v trhovej ekonomike takto:

  • ak by neboli ustanovenia smernice dostatočné na to, aby účtovná závierka poskytla verný a pravdivý obraz, je potrebné doplniť poznámky tak, aby účtovná závierka takýto obraz poskytovala (Čl. 4 ods. 3),
  • ak by výnimočných prípadoch bolo konkrétne ustanovenie smernice nezlučiteľné s požiadavkou poskytnúť verný a pravdivý obraz, potom sa neaplikuje. Táto skutočnosť sa v záujme verného a pravdivého zobrazenia majetku, záväzkov, finančnej situácie a výsledku hospodárenia primerane ozrejmí v poznámkach (vysvetlia sa dôvody nepoužitia takéhoto ustanovenia a ozrejmí sa vplyv na základné finančné parametre účtovnej závierky) (Čl. 4 ods. 4). Ďalej ale smernica v tom istom odseku upozorňuje členské štáty na možnosť vymedziť takéto výnimočné situácie a ustanoviť pravidlá, ktoré sa v takýchto prípadoch budú uplatňovať.

Aj podľa IFRS zásadnou požiadavkou je, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz. Ak by súlad s touto medzinárodnou reguláciou bol zavádzajúci, účtovná jednotka sa v snahe dosiahnuť verný a pravdivý obraz odchýli od požiadaviek tohto rámca, ak takého odchýlenie nie je zakázané (IAS 1 – Prezentácia účtovnej závierky, ods. 17). Príznačné pre túto reguláciu účtovníctva je to, že metodicky dostatočne upravuje i kroky, ktoré je povinná účtovná jednotka realizovať pri zostavovaní účtovnej závierky, ak sa dostane do rozporu s vernou prezentáciou finančnej situácie, finančnej výkonnosti a peňažných tokov a deklaruje hierarchiu záväzných postupov, ktoré je treba vykonať v súvislosti s korektným vysporiadaním sa s týmto konfliktom.

Možno konštatovať, že otázke verného a pravdivého obrazu venuje európska smernica o účtovníctve, ale najmä globálne účtovné štandardy neporovnateľne širší priestor ako slovenská legislatíva (napr. IAS 1 venuje vernému a pravdivému obrazu 10 odsekov).

Rámec finančného vykazovania z hľadiska auditu

Problematika rámca finančného vykazovania sa logicky prelína celým systémom medzinárodných audítorských štandardov (ISA). Venuje sa jej viacero ISA, napr. ISA 200 Celkové ciele nezávislého audítora a vykonanie auditu v súlade s medzinárodnými audítorskými štandardmi, ISA 210 Dohodnutie podmienok zákaziek na audit, ISA 250 Zohľadnenie zákonov a predpisov pri audite účtovných závierok, ISA 550 Spriaznené osoby, ISA 560 Následné udalosti, ISA 700 Formovanie stanoviska k finančným výkazom a správa k finančným výkazom, ISA 705 Modifikácie stanoviska v správe nezávislého audítora, ISA 706 Odseky so zdôraznením skutočnosti a odseky o iných skutočnostiach v správe nezávislého audítora.4)

Cieľom nezávislého audítora pri overovaní účtovnej závierky je (ISA 200, ods. 11):

  • získať primerané uistenie o tom, že účtovná závierka ako celok neobs
Pre zobrazenie článku nemáte dostatočné oprávnenia.

Odomknite si prístup k odbornému obsahu na portáli.
Prístup k obsahu portálu majú len registrovaní používatelia portálu. Pokiaľ ste už zaregistrovaný, stačí sa prihlásiť.

Ak ešte nemáte prístup k obsahu portálu, využite 10-dňovú demo licenciu zdarma (stačí sa zaregistrovať).



Bezplatný odpovedný servis pre predplatiteľov

Vaše otázky môžete zadať na www.otazkyodpovede.sk.

Seriály