Účtovné zobrazenie časového rozlíšenia nákladov a výnosov v sústave podvojného účtovníctva

Spôsob účtovania časového rozlíšenia nákladov a výnosov upravuje Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch ­účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“). Časovému rozlíšeniu sa venujú v Postupoch účtovania v PÚ predovšetkým ustanovenia § 5 Časové rozlíšenie nákladov a výnosov a § 56 Účty časového rozlíšenia. Časové rozlíšenie nájdeme riešené aj v ďalších ustanoveniach Postupov účtovania v PÚ v súvislosti s riešením nadväzujúcich problémov, napríklad kurzové rozdiely v súvislosti s položkami časového rozlíšenia znejúceho na cudziu menu [Pozn.: Práve oblasť kurzových rozdielov týkajúcich sa položiek časového rozlíšenia bola predmetom poslednej novely Postupov účtovania v PÚ (Opatrenie MF SR č. MF/27262/2011)] alebo pri účtovaní špecifických účtovných prípadov, kde sa tiež používajú účty časového rozlíšenia.

Účelom časového rozlišovania nákladov a výnosov je preklenúť časový nesúlad medzi vznikom nákladu a výdavku a medzi vznikom výnosu a príjmu. Náklady a výnosy sa účtujú v účtovnom období, s ktorým časovo a vecne súvisia (Pozn.: Výnimku predstavujú opravy nevýznamných nákladov a výnosov minulých období, ktoré sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov a náhrady vynaložených nákladov predchádzajúcich účtovných období, ktoré sa účtujú do výnosov bežného účtovného obdobia).

Časové rozlíšenie nákladov a výnosov môže byť zaúčtované, ak sú splnené podmienky vymedzené v Postupoch účtovania v PÚ. Podmienky pre zaúčtovanie časového rozlíšenia nákladov a výnosov uvádzame v nasledujúcej schéme:

Vecným obsahom časového rozlíšenia sa rozumie účel, na ktorý sa bude náklad vzťahovať, alebo ktorého sa bude týkať výnos. Pri účtovaní časového rozlíšenia musí tiež účtovná jednotka poznať presnú výšku peňažnej sumy, ktorá sa časovo rozlišuje a účtovné obdobie (účtovné obdobia), ktorého (ktorých) sa bude časové rozlíšenie týkať. Tieto tri podmienky musia byť splnené súčasne.

Náklady a výdavky, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období sa časovo rozlišujú ako náklady budúcich období a výdavky budúcich období. Výnosy a príjmy, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období sa časovo rozlišujú ako výnosy budúcich období a príjmy budúcich období.

Časové rozlíšenie nákladov a výnosov sa zaznamenáva v účtovníctve na účtoch účtovej skupiny 38 – Časové rozlíšenie nákladov a výnosov. Tieto účty predstavujú zúčtovacie vzťahy, sú to pohľadávky a záväzky účtovnej jednotky.

Pohľadávky a záväzky z časového rozlíšenia nákladov a výnosov účtuje účtovná jednotka ku dňu ich vzniku, t. j. ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu podľa dohodnutej doby splatnosti (v členení na krátkodobé a dlhodobé). K účtom časového rozlíšenia sa vedie analytická evidencia formou analytického účtu. Pri tvorbe analytickej evidencie sa uplatňuje hľadisko času a účel časového rozlíšenia. V Postupoch účtovania v PÚ sú uvedené aj náklady, ktoré sa časovo nerozlišujú. (Poznámka: Príklady nákladov, ktoré sa podľa Postupov účtovania v PÚ časovo nerozlišujú uvádzame ďalej v článku.)

Spôsob prezentácie časového rozlíšenia v účtovnej závierke upravuje Opatrenie MF č. 4455/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek individuálnej účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „opatrenie o účtovnej závierke“). Časové rozlíšenie sa vykazuje v súvahe v časti Časové rozlíšenie. Zároveň účtovná jednotka zverejňuje informácie o časovom rozlíšení v poznámkach.

Účty časového rozlíšenia je potrebné na konci účtovného obdobia inventarizovať. V rámci inventarizácie sa vykonáva dokladová inventúra. Zároveň sa pri inventarizácii posudzuje výška a odôvodnenosť existencie časového rozlíšenia.

Účtovanie časového rozlíšenie nákladov

Na zaúčtovanie časového rozlíšenia nákladov obsahuje rámcová účtová osnova pre podnikateľov tieto účty:

• 381 – Náklady budúcich období,
• 382 – Komplexné náklady budúcich období,
• 383 – Výdavky budúcich období.

Na účte 381 – Náklady budúcich období sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich účtovných obdobiach. Zúčtovanie nákladov budúcich období sa vykoná až v tom účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

Náklady budúcich období vznikajú pripredplatení služiebvzťahujúcich sa na budúce účtovného obdobia, napríklad vopred platené nájomné, poistné, predplatné časopisov, služby iného charakteru (servis výťahov, upratovacie služby, telefónne služby). Táto situácia v praxi vznikne, keď sa účtovné jednotky dohodnú na fakturácii vopred, ešte pred samotným poskytnutím služby. Tieto vzťahy sú zvyčajne upravené zmluvne a preto fakturácia prebieha na základe uzatvorenej zmluvy. Náklady budúcich období vzniknú aj pri vopred platených úrokoch pri dlhodobom bankovom úvere.

Náklady budúcich období predstavujú pohľadávku, je to nárok účtovnej jednotky účtovať náklad v budúcom účtovnom období. Účet 381 je súvahovým účtom, účtom aktív. Pri účtovaní je dôležité si uvedomiť podstatu účtovania nákladov budúcich období v bežnom účtovnom období a v budúcich účtovných obdobiach.

♦ Príklad č. 1 – účtovanie nákladov budúcich období:
Účtovná jednotka ALFA, s. r. o., si prenajala kancelárske priestory na obdobie od 1. 12. 2011 do 30. 3. 2012. Nájomné bolo dohodnuté vo výške 400 € na jeden mesiac. Obidve účtovné jednotky sú platiteľmi dane z pridanej hodnoty a majú účtovné obdobie kalendárny rok. Prenajímateľ priestorov, účtovná jednotka, BETA, s. r. o., vyfakturuje nájomné ešte v decembri 2011.

Účtovanie v bežnom účtovnom období (rok 2011):

Časť fakturovanej sumy sa týkala nájomného za bežné účtovné obdobie (2011) a časť sa týkala nájomného budúceho účtovného obdobia (2012). Nájomné vzťahujúce sa k bežnému účtovnému obdobiu predstavuje náklad bežného účtovného obdobia a vykáže sa vo výkaze ziskov a strát a nájomné vzťahujúce sa k budúcemu účtovnému obdobiu, predstavuje pohľadávku a vykáže sa v súvahe.

Účtovanie v budúcom účtovnom období (2012):