Účtovná závierka podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve pre rok 2016

Príspevok je zameraný na zostavenie účtovnej závierky k 31. 12. bežného roka, čo znamená, že účtovným obdobím je kalendárny rok. Uvedený príspevok možno použiť aj v prípade, že účtovným obdobím je hospodársky rok (obdobie nie je zhodné s kalendárnym rokom), pretože aj pri zostavovaní účtovnej závierky za hospodársky rok sa použijú rovnaké pravidlá, princípy a predpisy, ako pri zostavovaní účtovnej závierky za kalendárny rok.

Právne predpisy upravujúce účtovníctvo a účtovnú závierku za rok 2016

Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“).

Opatrenia Ministerstva financií SR na zostavovanie účtovných závierok zatriedených ÚJ:

• Mikro ÚJ zostavujú účtovnú závierku podľa opatrenia Ministerstva financií SR č. MF/15464/­ 2013-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o individuálnej účtovnej závierke a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre mikro ÚJ v znení opatrenia MF SR č. MF/18008/2014-74.
• Malé ÚJ zostavujú účtovnú závierku podľa opatrenia Ministerstva financií SR č. MF/23378/ 2014-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o individuálnej účtovnej závierke a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre malé ÚJ v znení opatrenia MF SR č. MF/19927/2015-74.
• Veľké ÚJ zostavujú účtovnú závierku podľa opatrenia Ministerstva financií SR č. MF/23377/ 2014-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o individuálnej účtovnej závierke a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre veľké ÚJ v znení opatrenia MF SR č. MF/19926/2015-74.

Z ďalších právnych noriem, ktoré sú potrebné k vedeniu účtovníctva a k vykonaniu účtovnej závierky vyberáme:

• zákon č. 595/2003 Z. z. o ­dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“),
• zákon č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v z. n. p.,
• zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“).

Zmeny v zákone o účtovníctve

Zákon o účtovníctve bol naposledy novelizovaný zákonmi č. 130/2015 Z. z. a č. 423/2015 Z. z. (účinnosť zmien od 31. 12. 2015 a od 1. 1. 2016) a zákonom č. 125/2016 Z. z. s platnosťou od 1. júla 2016 – len jedna zmena v § 36 ods. 1 zákona o účtovníctve (uchovávanie účtovnej dokumentácie), keď slová „občianskeho súdneho konania„ sa nahrádzajú slovami „konania pred súdom“.

Definície pojmov používaných v účtovníctve

V § 2 ods. 4 zákona o účtovníctve sú definované pojmy používané v účtovníctve, napr. majetok, záväzky, výnos, náklad, ekonomický úžitok, príjem, výdavok atď. Novelou zákona sa toto ustanovenie rozširuje o ďalšiu definíciu, ktorou je „podielová účasť“. Podielovou účasťou sa rozumie aspoň 20 % podiel na základnom imaní v inej ÚJ, ktorý je držaný, aby tvoril trvalé prepojenie s touto inou ÚJ na účel, aby toto prepojenie prispelo k činnosti ÚJ.

Uplatnenie účtovného obdobia hospodársky rok

Zmena v § 3 ods. 8 zákona o účtovníctve sa týka ustanovení o účtovnom období, ktorým je hospodársky rok. Účtovné obdobie hospodársky rok nemohli uplatniť ÚJ, ktorou je subjekt verejnej správy a fyzická osoba podnikateľ. Po novele zákona účtovné obdobie hospodársky rok nemôže uplatniť ani právnická osoba s majetkovou účasťou štátu založená podľa osobitných predpisov (zákon č. 111/1990 Zb. o štátnom podniku), právnická osoba s majetkovou účasťou obce alebo právnická osoba s majetkovou účasťou vyššieho územného celku.

Povinnosť zostavovania účtovných závierok

V ust. § 6 ods. 4 zákona o účtovníctve sú uvedené ÚJ, ktoré majú povinnosť zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku za skupinu ÚJ. Novelou sa definuje, čo je to skupina ÚJ. Do skupiny ÚJ patrí materská ÚJ a všetky jej dcérske ÚJ.

Účtovné sústavy

V § 9 ods. 2 písm. c) zákona o účtovníctve sú uvedené nepodnikateľské ÚJ, ktoré môžu účtovať v jednoduchom účtovníctve ustanovenom pre ÚJ nezaložené na podnikanie, v prípade, ak nepodnikajú a ak ich príjmy nedosiahli v predchádzajúcom účtovnom období 200 000 €. Novelou zákona sa toto ustanovenie dopĺňa aj o občianske združenie a jeho organizačné zložky, ak nie sú subjektom verejnej správy. Ak by tieto subjekty boli subjektom verejnej správy, musia účtovať v sústave podvojného účtovníctva pre neziskové ÚJ.

Priebežná účtovná závierka

Priebežná účtovná závierka sa zostavuje, ak povinnosť zostaviť individuálnu účtovnú závierku v priebehu účtovného obdobia ustanovuje osobitný predpis, napr. ZDP. Zostavuje sa najmä, ak činnosť ÚJ je obmedzená, napríklad v konkurze alebo v likvidácii. V ostatných prípadoch sa priebežná účtovná závierka zostavuje, ak sa z dôvodu vecného účelu sledujú náklady, výnosy a výsledok hospodárenia k určitému dátumu (napr. banky požadujú priebežné údaje alebo ÚJ si robí priebežnú účtovnú závierku pre vlastné potreby). Podľa doterajšieho znenia § 18 ods. 4 zákona o účtovníctve, vo výkaze ziskov a strát v priebežnej účtovnej závierke sa vykazovali údaje za 4 vykazované obdobia.

Po novele zákona vo výkaze ziskov a strát priebežnej účtovnej závierky sa vykazujú informácie od začiatku účtovného obdobia do dňa, ku ktorému sa zostavuje priebežná účtovná závierka za účtovné obdobie a informácie za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie. Uvedenou novelou sa zjednodušilo vykazovanie údajov vo výkaze ziskov a strát v priebežnej účtovnej závierke. Vykazujú sa len údaje do dáta. To znamená, že ak ÚJ bude zostavovať priebežnú účtovnú závierku napr. k 31. 10. 2016, vo výkaze priebežnej účtovnej závierky vykáže údaje v stĺpci „bežné účtovné obdobie“ od 1. 1. 2016 do 31. 10. 2016 (údaje do dáta) a v stĺpci „bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie“ vykáže údaje od 1. 1. 2015 do 31. 10. 2015 (porovnateľný údaj do dáta).

Neprehliadnite! Priebežná účtovná závierka sa neukladá do registra účtovných závierok. Priebežná účtovná závierka, ktorá sa zostavuje podľa osobitného predpisu (§ 14 ods. 2 ZDP), sa doručuje len daňovému úradu v termíne na podanie daňového priznania.

Výročná správa

Novelou zákona sa upresňuje overenie výročnej správy audítorom. Z § 20 ods. 1 sa vypúšťajú slová o overovaní súladu výročnej správy s účtovnou závierkou a ustanovuje sa nový odsek 3, v ktorom je uvedená povinnosť overenia výročnej správy audítorom, a to v termíne do jedného roka od skončenia účtovného obdobia. Uvedené sú aj ďalšie požiadavky, ktoré musí audítor v audítorskej správe ­vyjadriť, a to, aby audítor vyjadril názor, či výročná správa je v súlade s účtovnou závierkou, vyjadril názor na vybrané informácie vo výročnej správe a v prípade, ak zistí na základe poznatkov o ÚJ významné nesprávnosti vo výročnej správe, musí uviesť charakter každej takejto významnej nesprávnosti.

Novelou zákona sa ustanovili nové paragrafy vzťahujúce sa k výročnej správe, a to § 20a a § 20b. Podľa § 20a – Ročná správa o platbách orgánom verejnej moci bude výročnú správu zostavovať veľká ÚJ, ktorá je obchodnou spoločnosťou a subjekt verejného záujmu, ktoré pôsobia v ťažobnom priemysle alebo v klčovaní prirodzených lesov. Tieto ÚJ budú zostavovať a zverejňovať správu o platbách orgánom verejnej moci. Zároveň sa na účely zákona o účtovníctve definuje ÚJ pôsobiaca v ťažobnom priemysle a ÚJ pôsobiaca v klčovaní prirodzených lesov, orgán verenej moci, prirodzený les, projekt a platba a jej členenie a aké platby sa nemusia v správe o platbách zverejňovať. Čo bude obsahovať správa o platbách, je ustanovené v novom § 20b – Obsah správy o platbách.

Konsolidovaná účtovná závierka

Novelou zákona v § 22 sa transponujú ustanovenia smernice Európskeho parlamentu a Rady 2013/34/EÚ týkajúce sa konsolidovanej účtovnej závierky. Predmetom je prijatie povinných ustanovení smernice týkajúcich sa vymedzenia povinnosti zostavenia konsolidovanej účtovnej závierky. V súlade s ustanoveniami smernice sa konsolidovaná účtovná závierka zostavuje podľa metód stanovených podľa IFRS/EÚ (medzinárodné účtovné štandardy). Predmetom návrhu je tiež prijatie smernicou vymedzených podmienok na oslobodenie materskej ÚJ od zostavenia konsolidovanej účtovnej závierky. Oslobodenie sa týka oslobodenia z dôvodu nedosahovania veľkostných podmienok, ako aj oslobodenia na medzistupni skupiny.

Konsolidovaná účtovná závierka verejnej správy

Novelizovaným znením § 22a sa upravuje rozsah typov ÚJ zahrnovaných do jednotlivých úrovní konsolidácie vo verejnej správe, a to na základe doterajších poznatkov z aplikačnej praxe, s cieľom zjednodušiť proces konsolidácie. Novelou zákona sa ustanovuje aj nový § 22b, v ktorom sa uvádza, čo má výročná správa a konsolidovaná výročná správa subjektov verejnej správy obsahovať.

Register účtovných závierok

Novelou zákona sa do § 23a vložilo nové ustanovenie, podľa ktorého „schválenú účtovnú závierku alebo oznámenie o dátume schválenia účtovnej závierky musí ÚJ uložiť v registri najneskôr do jedného roka od skončenia účtovného obdobia, za ktoré sa účtovná závierka zostavuje“.

♦ Príklad č. 1:

ÚJ má účtovné obdobie kalendárny rok a účtovnú závierku zostavovala k 31. 12. 2016. Do registra účtovných závierok ju uložila dňa 25. 3. 2017 ako neschválenú, len zostavenú. Do akej lehoty je potrebné zaslať do registra účtovných závierok oznámenie o dátume schválenia účtovnej závierky?

Podľa § 23a ods. 4 zákona o účtovníctve, oznámenie o dátume schválenia účtovnej závierky musí ÚJ uložiť do registra do 5 pracovných dní od jej schválenia. Podľa novelizovaného znenia, oznámenie o dátume schválenia účtovnej závierky musí ÚJ uložiť do registra najneskôr do jedného roka od skončenia účtovného obdobia, za ktoré sa účtovná závierka zostavuje.

Úlohy prevádzkovateľa registra

Novelou zákona v § 23c ods. 5 sa ustanovuje aby, ak nie je dokument (napr. účtovná závierka) uložený v registri účtovných závierok, môže prevádzkovateľ registra poskytnúť žiadateľovi informáciu o tom, že požadovaný dokument nie je v registri účtovných závierok uložený.

Zmena v oceňovaní majetku a záväzkov – zmena v definícii obstarávacej ceny a zrušenie reprodukčnej obstarávacej ceny

Prvotné oceňovanie majetku a záväzkov

Novelou zákona v § 25 dochádza k zrušeniu reprodukčnej obstarávacej ceny. Majetok, ktorý sa oceňoval touto cenou, napr. darovaný majetok, sa bude oceňovať reálnou hodnotou. Dopĺňa sa aj definícia obstarávacej ceny. Obstarávacou cenou je cena, za ktorú sa majetok obstaral vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním a všetky zníženia tejto obstarávacej ceny (napr. rôzne formy zľavy z ceny).

Do § 25 sa dopĺňa nový odsek 8, ktorý ustanovuje možnosť, aby sa cenné papiere a podiely určené na predaj (používa sa tiež odborný výraz realizovateľné cenné papiere a podiely) mohli prvotne a tiež ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka oceniť reálnou hodnotou podľa § 27. V prípade, ak sa pri prvotnom ocenení nepoužije reálna hodnota, nie je možné tieto cenné papiere a podiely oceniť reálnou hodnotou ani ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (§ 27 ods. 10).

Oceňovanie reálnou hodnotou

Novelou zákona sa novo definuje § 27 – oceňovanie reálnou hodnotou. Dôvodom zmeny je ustanoviť ocenenie reálnou hodnotou tak, aby ju bolo možné vždy získať a aby nebolo potrebné v niektorom účtovnom období oceniť jednotlivý majetok obstarávacou cenou iba z dôvodu, že reálna hodnota nie je k dispozícii. Použitie obstarávacej ceny vytváralo časový rad nekonzistentných ocenení toho istého jednotlivého majetku, keďže obstarávacia cena na rozdiel od reálnej hodnoty obsahuje, okrem kúpnej ceny, aj ďalšie výdavky na obstaranie jednotlivej položky majetku a vracia ocenenie do okamihu prvotného ocenenia jednotlivej majetkovej položky, čo je v rozpore s účelom precenenia majetku reál­nou hodnotu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Novelou zákona sa na účel stanovenia reálnej hodnoty ustanovuje používanie oceňovacích modelov. Ďalej sa ustanovuje postup pre ocenenie podielov metódou vlastného imania v individuálnej účtovnej závierke, a to s rozhodujúcim vplyvom a s podielovou účasťou. Ocenenie reálnou hodnotou sa ku dňu ocenenia nevykoná, ak nie je možné spoľahlivo určiť reálnu hodnotu.

Odpisovanie majetku

Upravuje sa znenie § 28 ods. 4 zákona o účtovníctve. Ak sa nedá životnosť goodwillu a aktivovaných nákladov na vývoj spoľahlivo odhadnúť, musí ich ÚJ odpísať najneskôr do 5 rokov od ich obstarania. Ak neboli aktivované náklady na vývoj úplne odpísané, môže ÚJ rozdeliť zisk, ak úhrnná výška rezervných fondov a iných zložiek vlastného imania, ktoré sú k dispozícii na vyplácanie, je vyššia ako celková výška neodpísaných aktivovaných nákladov na vývoj.

Smernica Európskeho parlamentu a Rady 2013/34/EÚ požaduje obmedzenie doby odpisovania goodwillu a aktivovaných nákladov na vývoj v prípade, ak sa ich životnosť nedá spoľahlivo oceniť. V takomto prípade sa vymedzený nehmotný majetok musí odpísať do 5 rokov o obstarania.

Zmeny v Postupoch účtovania v PÚ

Opatrením MF SR č. MF/23635/2014-74 sa od 1. 1. 2015 zadefinovali pojmy ako materská ÚJ, dcérska ÚJ, skupina, prepojené ÚJ, spoločný rozhodujúci vplyv, podielová účasť, ako aj obsahová náplň účtov 061, 062 a 066 (§ 14 ods. 3 Postupov účtovania v PÚ). Od 31. 12. 2015 a od 1. 1. 2016 vstúpilo do platnosti ďalšie opatrenie MF SR č. MF/19930/2015-74, ktorým sa novo zadefinovali pojmy ako skupina ÚJ, prepojené ÚJ a ÚJ so spoločným rozhodujúcim vplyvom, obsahová náplň účtov 062, 066, 351, 355, 361 a 365, ako aj ďalšie zmeny.

Podľa aktuálneho znenia § 14 ods. 3 Postupov účtovania v PÚ, na účely účtovania a vykazovania cenných papierov a podielov sa rozumie:

• materskou ÚJ, ktorá má rozhodujúci vplyv v jednej alebo vo viacerých dcérskych ÚJ, pričom rozhodujúci vplyv sa posudzuje podľa § 22 ods. 3 zákona o účtovníctve,
• skupinou materská ÚJ a všetky jej dcérske ÚJ,
• prepojenými ÚJ dve alebo viaceré ÚJ v rámci skupiny,
• spoločným rozhodujúcim vplyvom zmluvne dohodnuté zdieľanie rozhodujúceho vplyvu.

Obsahová náplň účtov 061, 062 a 066 (§ 14 ods. 21, 22 a 23)

Na účte 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej ÚJ sa účtujú cenné papiere a podiely priamo v dcérskej ÚJ podľa § 22 ods. 4 zákona o účtovníctve.

Na účte 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou sa účtujú cenné papiere a podiely na základnom imaní spoločnosti alebo družstva, v ktorých má ÚJ podielovú účasť a cenné papiere a podiely v ÚJ so spoločným rozhodujúcim vplyvom.

Ako realizovateľný cenný papier a podiel (§ 14 ods. 7 Postupov účtovania v PÚ) sa účtuje cenný papier a podiel, ktorý nie je cenným papierom na obchodovanie, cenným papierom držaným do doby splatnosti, cenným papierom a podielom v dcérskej ÚJ, cenným papierom a podielom v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou. Ide o účet 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely.

Na účte 066 – Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú dlhodobé pôžičky medzi prepojenými ÚJ podľa ods. 3 písm. c) [skupina ÚJ (materská ÚJ a všetky jej dcérske ÚJ)], pôžičky voči ÚJ, v ktorej má ÚJ spoločný rozhodujúci vplyv podľa ods. 3 písm. d) [prepojené ÚJ (dve alebo viaceré ÚJ v rámci skupiny)], pôžičky voči ÚJ, ktorá má v tejto ÚJ spoločný rozhodujúci vplyv podľa ods. 3 písm. d) [prepojené ÚJ (dve alebo viaceré ÚJ v rámci skupiny)], pôžičky voči ÚJ, v ktorej má ÚJ podielovú účasť a pôžičky voči ÚJ, ktorá má v ÚJ podielovú účasť.

Vo veľkej ÚJ sa na osobitnom analytickom účte účtujú dlhodobé pôžičky medzi prepojenými ÚJ podľa ods. 3 písm. c) [skupina ÚJ (materská ÚJ a všetky jej dcérske ÚJ)].

Na účte 351 – Pohľadávky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú pohľadávky medzi prepojenými ÚJ podľa § 14 ods. 3 písm. c) Postupov účtovania v PÚ, pohľadávky voči ÚJ, v ktorej má ÚJ spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d) cit. zákona, pohľadávky voči ÚJ, ktorá má v ÚJ spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), pohľadávky voči ÚJ, v ktorej má ÚJ podielovú účasť a pohľadávky voči ÚJ, ktorá má v ÚJ podielovú účasť, napríklad krátkodobé pôžičky, dlhodobé dividendy a krátkodobé dividendy, úroky z omeškania pri oneskorenom splácaní peňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti.

Vo veľkej ÚJ sa na osobitnom analytickom účte účtujú tieto pohľadávky medzi prepojenými ÚJ podľa § 14 ods. 3 písm. c) Postupov účtovania v PÚ. Na tomto účte sa neúčtujú pohľadávky z obchodného styku.

Na účte 355 – Ostatné pohľadávky voči spoločníkom a členom sa účtujú pohľadávky medzi inak majetkovo prepojenými osobami ako sú ÚJ podľa odseku 1 (účet 351). Na tomto účte sa účtujú pohľadávky obchodnej spoločnosti alebo družstva voči spoločníkom alebo členom a tiež pohľadávky spoločníkov alebo členov voči obchodnej spoločnosti alebo družstvu, napríklad krátkodobé pôžičky, dlhodobé dividendy a krátkodobé dividendy, úroky z omeškania pri oneskorenom splácaní peňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti, vyrovnacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku.

V účtovníctve mikro ÚJ sa na tomto účte účtujú aj účtovné prípady medzi ÚJ podľa odseku 1 (účet 351). Na tomto účte sa neúčtujú pohľadávky z obchodného styku.

Na účte 361 – Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú záväzky medzi prepojenými ÚJ podľa § 14 ods. 3 písm. c), záväzky voči ÚJ, v ktorej má ÚJ spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), záväzky voči ÚJ, ktorá má v ÚJ spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), záväzky voči ÚJ, v ktorej má ÚJ podielovú účasť a záväzky voči ÚJ, ktorá má v ÚJ podielovú účasť, napríklad krátkodobé pôžičky.

Vo veľkej ÚJ sa na osobitnom analytickom účte účtujú tieto záväzky medzi prepojenými ÚJ podľa § 14 ods. 3 písm. c). Na tomto účte sa neúčtujú záväzky z obchodného styku.

Na účte 365 – Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom sa účtujú záväzky medzi inak majetkovo prepojenými osobami ako sú ÚJ podľa odseku 1 (účet 361). Na tomto účte sa účtujú záväzky obchodnej spoločnosti alebo družstva voči spoločníkom alebo členom a tiež záväzky spoločníkov alebo členov voči obchodnej spoločnosti alebo družstvu, napríklad krátkodobé pôžičky, dlhodobé dividendy a krátkodobé dividendy, úroky z omeškania pri oneskorenom splácaní peňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti, záväzok spoločníka alebo člena z úhrady straty v obchodnej spoločnosti alebo družstve.

V účtovníctve mikro ÚJ sa na tomto účte účtujú aj účtovné prípady medzi ÚJ podľa odseku 1 (účet 351). Na tomto účte sa neúčtujú pohľadávky z obchodného styku.

Účtovanie v reštrukturalizácii

V účtovníctve dlžníka sa podľa § 29 Postupov účtovania v PÚ od 31. 12. 2015 účtuje na základe potvrdenia reštrukturalizačného plánu súdom:

• úprava výšky záväzku; zníženie výšky záväzku sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,
• záväzok, ktorý nie je zaúčtovaný v účtovníctve, ale preukázateľne existuje na základe schváleného zoznamu pohľadávok, v prospech vecne príslušného účtu záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na ťarchu účtu 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Vydanie akcií alebo iných majetkových účastí na účel výmeny za pohľadávku sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť, ak sa zvyšuje suma zaúčtovaného záväzku a uspokojenie pôvodnej pohľadávky veriteľa zo zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka po splnení reštrukturalizačného plánu na ťarchu vecne príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a účtovej skupiny 43 – Výsledok hospodárenia a v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky z hospodárskej činnosti.

Možnosť uspokojenia pôvodnej pohľadávky veriteľa z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov sa u dlžníka uvádza ako podmienený záväzok v poznámkach účtovnej závierky.

V účtovníctve veriteľa sa:

• na riziko nezaplatenia pohľadávky dlžníkom v reštrukturalizácii účtuje opravná položka podľa § 18 Postupov účtovania v PÚ,
• uspokojenie pôvodnej pohľadávky vydaním akcií alebo iných majetkových účastí počas plnenia reštrukturalizačného plánu účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

V účtovníctve veriteľa sa po splnení reštrukturalizačného plánu dlžníkom účtuje:

• odpis neuspokojenej hodnoty pohľadávky z účtovníctva a zúčtuje sa opravná položka k pohľadávke,
• uspokojenie pôvodnej hodnoty pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky z hospodárskej činnosti a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Možnosť uspokojenia pôvodnej pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka sa u veriteľa uvádza ako podmienený majetok v poznámkach účtovnej závierky.

Pri uplatnení pohľadávky podľa osobitného predpisu sa táto pohľadávka účtuje v súlade so zmluvou o postúpení pohľadávky.

Nové názvy účtov:

• 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou.
• 066 – Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti.
• 351 – Pohľadávky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti.
• 361 – Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti.
• 471 – Dlhodobé záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti.

Účtovanie sponzorského

Na účte 347 – Ostatné dotácie sa podľa § 52b Postupov účtovania v PÚ od 1. 1. 2016 účtuje aj nárok na peňažné a nepeňažné plnenie (ďalej len „sponzorské“) podľa osobitného predpisu, ktorým je § 50 a § 51 zákona č. 440/2015 Z. z. o športe a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

Nárok na sponzorské sa účtuje na ťarchu účtu 347 – Ostatné dotácie na základe uzavretej zmluvy o sponzorstve v športe so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Suma sponzorského sa účtuje do výnosov systematicky v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov.

Sponzorské na majetok spojené s kúpou, zhotovením alebo inou formou nadobudnutia majetku alebo technického zhodnotenia dlhodobého majetku, sa účtuje na ťarchu účtu 384 pri:

• odpisovanom dlhodobom majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 systematicky a racionálne počas doby použiteľnosti majetku, kedy vznikajú súvisiace náklady, napríklad pripadajúca výška nákladov na odpisy, náklady na zostatkovú hodnotu pri vyradení majetku z účtovníctva,
• neodpisovanom majetku, v prospech vecne príslušného účtu výnosov, a to v účtovnom období, v ktorom je účtovaný súvisiaci náklad, napríklad spotreba majetku, náklad na vyradenie majetku z účtovníctva.

Sponzorské na úhradu nákladov, ktoré kompenzuje konkrétne náklady sponzorovaného, sa účtuje do výnosov v účtovnom období, v ktorom sa účtuje kompenzovaný náklad. Pri účtovaní sponzorského na úhradu nákladov sa na zabezpečenie vecnej a časovej súvislosti použije účtovanie na účte 384. Tieto sa rozpúšťajú v prospech účtu 648.

Pri účtovaní povinnosti vrátiť poskytnuté sponzorské sa vznik záväzku účtuje najskôr s hodnotou na účte 384 – Výnosy budúcich období, v rozsahu, v ktorom suma prevýši sumu výnosov budúcich období, alebo ak neexistujú výnosy budúcich období, sa účtuje do nákladov bežného účtovného obdobia.

Poskytnuté sponzorské na základe zmluvy o sponzorstve v športe, sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Ak sa spozorovaný zaviazal v zmluve o sponzorstve v športe k plneniu pre sponzora, napríklad k uvádzaniu loga sponzora, poskytnuté sponzorské sa časovo rozlišuje a účtuje sa do nákladov postupne počas trvania zmluvy o sponzorstve v športe alebo počas kratšieho dohodnutého obdobia.

Ostatné zmeny

Od 1. 1. 2016 je zrušené oceňovanie majetku a záväzkov reprodukčnou obstarávacou cenou. Majetok a záväzky, ktoré sa touto cenou oceňovali, sa budú oceňovať reálnou hodnotou alebo vlastnými nákladmi (zvieratá vlastného chovu, príchovky a prírastky zvierat).

Vzhľadom na novú definíciu účtov 351, 355, 361 a 365 sa z účtu 378 – Iné pohľadávky a účtu 379 – Iné záväzky vypúšťa účtovanie pohľadávky spoločníka alebo člena na priznané podiely zo zisku, vyrovnacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku a účtovanie záväzkov spoločníka alebo člena na úhradu straty v obchodnej spoločnosti alebo družstva.

Postup prác pri zostavovaní účtovnej závierky

ÚJ má povinnosť vypracovať účtovnú závierku tak, aby bola v súlade s ustanovením § 7 zákona o účtovníctve (účtovná závierka musí poskytovať verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva a o finančnej situá­cii ÚJ). Aby bolo toto ustanovenie dodržané, musí ÚJ vykonať práce, ktoré okrem iného zabezpečia úplnosť, preukázateľnosť a správnosť účtovníctva. Z tohto hľadiska je možné postup prác pri zostavení účtovnej závierky rozdeliť na tri etapy:

• prípravné práce účtovnej uzávierky,
• uzatváranie účtovných kníh,
• zostavenie účtovnej závierky, ktorej súčasťou sú:
  • Súvaha,
  • Výkaz ziskov a strát,
  • Poznámky.

Prípravné práce účtovnej závierky

Prípravné práce účtovnej závierky sú práce, ktoré je potrebné vykonať pred uzavretím účtovných kníh. Prípravnými prácami sa preveruje a zabezpečuje správnosť, úplnosť, preukázateľnosť účtovníctva a zaúčtovanie všetkých účtovných prípadov. V spoločnosti musia byť zaúčtované všetky závierkové účtovné prípady, prípadne upravujúce závierkové účtovné prípady v zmysle ustanovenia § 17 ods. 8 zákona o účtovníctve.

Poznámka: Podľa ustanovenia § 17 ods. 8 zákona o účtovníctve ÚJ je povinná uvádzať v účtovnej závierke informácie podľa stavu ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje; to platí obdobne aj pre všetky účtovné zápisy, ktoré sa uskutočňujú iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ak tento zákon ďalej neustanovuje inak. ÚJ pritom zohľadňuje aj informácie týkajúce sa stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktoré ÚJ získala do dňa zostavenia účtovnej závierky, pričom deň zostavenia účtovnej závierky si určí ÚJ sama.

Prípravné práce účtovnej závierky sa v ÚJ rozdelia na tieto etapy:

• kontrola účtovných dokladov a účtovných kníh,
• inventarizácia majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov,
• účtovanie závierkových a upravujúcich závierkových účtovných prípadov.

Kontrola účtovných dokladov a účtovných kníh

Súčasťou prác pred uzatvorením účtovných kníh je aj kontrola dodržiavania zásad správneho účtovania, t. j. kontrola úplnosti, preukázateľnosti a správnosti účtovníctva. V ÚJ sa vykoná:

• kontrola dodržiavania bilančnej kontinuity pri otvorení účtovných kníh k 1. 1. 2016,
• kontrola zaúčtovania všetkých účtovných prípadov, ktoré vecne a časovo súvisia s účtovným obdobím,
• kontrola zaúčtovania, prípadne zaúčtovanie rozdelenia výsledku hospodárenia za rok 2015,
• kontrola zaúčtovania všetkých peňažných operácií na účtoch v bankách uskutočnených do 31. 12. 2016 vrátane tohto dňa,
• kontrola zaúčtovania poskytnutých preddavkov, prípadne ich zaúčtovanie (pracovné cesty, preddavky na drobné nákupy a podobne),
• kontrola zložitých účtovných prípadov, ako je lízing a podobne,
• kontrola preúčtovania zostatkov účtov, ktoré sa nevykazujú v súvahe (účet 111 a 131),
• kontrola správnosti zaúčtovania odpisov za celé účtovné obdobie podľa odpisového plánu a vyčíslenie rozdielu oproti daňovým odpisom,
• kontrola úplnosti a preukázateľnosti účtovných dokladov,
• oprava chýb zistených v účtovníctve.

Poznámka: Podľa ustanovenia § 16 ods. 12 zákona o účtovníctve v ÚJ účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva sa musí dodržať zásada, že konečné zostatky účtov, ktoré sa vykazujú v súvahe k poslednému dňu účtovného obdobia, musia byť zhodné so začiatočnými stavmi týchto účtov k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia. To platí aj pre účty vedené v knihe podsúvahových účtov. Podľa § 59 ods. 15 Postupov účtovania v PÚ účet 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní nesmie ku dňu uzatvorenia účtovných kníh vykazovať zostatok. Podľa § 44 ods. 1 a ods. 9 Postupov účtovania v PÚ kalkulačné účty 111 – Obstaranie materiálu a 131 – Obstaranie tovaru pri uzatvorení účtovných kníh nesmú vykazovať zostatok.

Inventarizácia majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov

Inventarizácia zabezpečuje preukázateľnosť účtovníctva a súčasne je základom všetkých závierkových prác. Inventarizáciu upravuje § 29 a § 30 zákona o účtovníctve. Inventarizáciou overuje ÚJ, či stav majetku a záväzkov v účtovníctve zodpovedá skutočnosti.

Poznámka: Podľa ustanovenia § 8 ods. 4 zákona o účtovníctve, účtovníctvo ÚJ je preukázateľné, ak všetky účtovné záznamy sú preukázateľné (§ 32) a ÚJ vykonala inventarizáciu.

Inventarizácia upravená v zákone o účtovníctve

Problematika	Ust. zákona o účtovníctve
Povinnosť vykonania inventarizácie	§ 6 ods. 3
Inventarizácia ako podmienka preukázateľnosti účtovníctva	§ 8 ods. 4
Cieľ inventarizácie	§ 29 ods. 1
Určenie dňa, ku ktorému sa inventarizácia vykonáva	§ 29 ods. 2
Inventarizácia DHM	§ 29 ods. 3
Druhy inventúr	§ 30 ods. 1
Inventúrny súpis	§ 30 ods. 2
Inventarizačný zápis	§ 30 ods. 3
Lehoty vykonania inventúr	§ 30 ods. 4
Inventarizačný rozdiel	§ 30 ods. 5
Čo sa nepovažuje za inventarizačný rozdiel	§ 30 ods. 6
Určenie účtovného obdobia, do ktorého sa inventarizačný rozdiel zaúčtuje	§ 30 ods. 7

Podľa § 30 zákona o účtovníctve, skutočný stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov sa zisťuje inventúrou. Pri majetku hmotnej a nehmotnej povahy sa skutočný stav zisťuje fyzickou inventúrou; pri záväzkoch, rozdiele majetku a záväzkov a pri tých druhoch majetku, pri ktorých nemožno vykonať fyzickú inventúru, sa skutočný stav zisťuje dokladovou inventúrou. Ak je to možné, používa sa kombinácia fyzickej a dokladovej inventúry.

Fyzická inventúra majetku sa vykonávapočítaním, meraním, vážením, technickým prepočtom pri voľne uloženom materiály (uhlie, piesok, krmivo) pričom sa vychádza z jednotiek množstva používaných v účtovníctve (v skladovej evidencii).

Dokladová inventúra spočíva v tom, že sa overuje alebo preukazuje stav príslušného účtu majetku a záväzkov v účtovníctve pomocou rôznych písomností – účtovných dokladov, zmlúv, listín a pod. Pri dokladovej inventúre sa teda preveruje správnosť stavu (zostatku) príslušného účtu, t. j. účtu syntetického, analytického, alebo podsúvahového.

Po vykonaní inventarizácie je ÚJ povinná vyhotoviť inventúrny súpis a inventarizačný zápis.

Inventúrny súpis je účtovný zá­znam, ktorý zabezpečuje preukázateľnosť účtovníctva (§ 8 ods. 4 zákona o účtovníctve). Inventúrny súpis musí obsahovať:

1. obchodné meno alebo názov ÚJ; právnické osoby uvedú sídlo, fyzické osoby bydlisko a miesto podnikania, ak sa líši od miesta bydliska,
2. deň začatia inventúry, deň, ku ktorému bola inventúra vykonaná, a deň skončenia inventúry,
3. stav majetku s uvedením jednotiek množstva a ceny podľa § 25,
4. miesto uloženia majetku,
5. meno, priezvisko a podpisový záznam hmotne zodpovednej osoby za príslušný druh majetku,
6. zoznam záväzkov a ich ocenenie podľa § 25,
7. zoznam skutočného stavu rozdielu majetku a záväzkov,
8. odporúčania na posúdenie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov k dátumu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, zistené pri vykonávaní inventúry na účely úpravy ocenenia majetku a záväzkov podľa § 26 a 27, ak sú takéto skutočnosti známe osobám, ktoré vykonali inventúru,
9. meno, priezvisko a podpisový záznam osôb zodpovedných za zistenie skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov,
10. poznámky.

Stav majetku, záväzkov, ­rozdielu majetku a záväzkov v inventúrnych súpisoch sa porovnáva so stavom majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v účtovníctve a výsledky porovnania sa uvedú v inventarizačnom zápise. Inventarizačný zápis je účtovný záznam, ktorým sa preukazuje vecná správnosť účtovníctva a ktorý musí obsahovať:

1. obchodné meno alebo názov ÚJ; právnické osoby uvedú sídlo, fyzické osoby bydlisko a miesto podnikania, ak sa líši od miesta bydliska,
2. výsledky vyplývajúce z porovnania skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov s účtovným stavom,
3. výsledky vyplývajúce z posúdenia reálnosti ocenenia majetku a záväzkov podľa § 26 a § 27,
4. meno, priezvisko a podpisový záznam osoby alebo osôb zodpovedných za vykonanie inventarizácie v ÚJ.

Termíny vykonania inventarizácie:

• Raz za štyri účtovné obdobia (dlhodobý hmotný majetok).
• Raz za účtovné obdobie (dlhodobý nehmotný majetok, dlhodobý finančný majetok, zásoby, krátkodobý finančný majetok, peňažné prostriedky v hotovosti, pohľadávky, záväzky, vlastné imanie).

Poznámka: V Postupoch účtovania v PÚ je inventarizácia nariadená alebo upravená ešte v § 5 ods. 7 (na účty časového rozlíšenia sa vzťahuje dokladová inventúra a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť existencie časového rozlíšenia), § 18 ods. 9 (ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa posudzuje opodstatnenosť účtovania tvorby opravnej položky a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky k majetku), § 19 ods. 6 (rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť), § 21 ods. 6 (opravné položky k dlhodobému majetku), § 23 (zisťovanie čistej realizačnej hodnoty zásob pri inventarizácii), § 43 ods. 2 písm. d), ods. 3 písm. b), ods. 4 písm. b) a ods. 5 písm. b) (úprava stavu zásob na základe výsledkov inventarizácie a účtovanie inventarizačných rozdielov pri spôsobe A a spôsobe B účtovania zásob).

Účtovanie závierkových a upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Postupy účtovania v PÚ v § 2a ods. 1 definujú pojem účtovný prípad ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka ako účtovanie skutočností:

1. podľa § 2 ods. 2 zákona o účtovníctve, pri ktorých sa účtovný zápis uskutočňuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (ďalej len „závierkové účtovné prípady“),
2. podľa § 2 ods. 2 zákona o účtovníctve týkajúcich sa ich stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktoré ÚJ zistila do dňa zostavenia účtovnej závierky, (ďalej len „upravujúce závierkové účtovné prípady“); upravujúcim závierkovým účtovným prípadom nie je účtovanie skutočností, ktoré nastali medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia, ak nesúvisia so stavom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, napríklad pokles trhovej ceny cenných papierov v období medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia,
3. z dôvodu otvorenia účtovných kníh podľa § 16 ods. 10 zákona o účtovníctve do dňa schválenia účtovnej závierky.

Podľa § 3 ods. 3 zákona o účtovníctve, účtovným obdobím je kalendárny rok, alebo podľa § 3 ods. 4 zákona o účtovníctve, účtovným obdobím môže byť aj hospodársky rok. Keďže účtovná závierka sa zostavuje ku dňu skončenia účtovného obdobia, potom, ak účtovným obdobím je kalendárny rok, deň ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, je 31. december kalendárneho roka. Ak účtovným obdobím je hospodársky rok, napr. od 1. 5. 2016 do 30. 4. 2017, potom deň, ku ktorému sa účtovná závierka musí zostaviť, je 30. 4. 2017.

Dňom zostavenia účtovnej závierky je deň, kedy sa fyzicky účtovná závierka zostaví, a to je spravidla neskorší deň, ako deň, ku ktorému sa zostavuje, pretože proces zostavenia účtovnej závierky vyžaduje určité časové obdobie (napr. 25. 3. 2017).

Ako závierkové účtovné prípady sa účtujú najmä:

• Interné účtovné doklady vyhotovené po 31. 12., ktoré dokladujú účtovné prípady účtovného obdobia, za ktoré sa robí účtovná závierka (výplatné listiny za mesiac december, DPH za december a podobne).
• Odberateľské faktúry alebo iné doklady ich nahrádzajúce za všetky poskytnuté plnenia ÚJ vystavené do konca účtovného obdobia.
• Dodávateľské faktúry za všetky plnenia od dodávateľov do 31. 12. 2016. Ak ÚJ neobdrží dodávateľské faktúry, budú sa tieto prípady účtovať ako nevyfakturované dodávky na účte 326 – Nevyfakturované dodávky, ak ÚJ na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu bude poznať presnú výšku záväzku; ak pôjde o záväzky s dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok, budú sa účtovať na účte 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky.
• Dodávateľské faktúry za všetky plnenia od dodávateľov do 31. 12. 2016. Ak faktúry za niektoré plnenie neobdrží ÚJ do stanoveného dňa a nebude vedieť presnú sumu záväzku, zaúčtujú sa ako krátkodobé rezervy s predpokladanou dobou vyrovnania najviac jeden rok, napríklad nevyfakturované dodávky, reklamácie a pod. a účtujú sa na účte 323 – Krátkodobé rezervy. Toto ustanovenie sa týka aj vyúčtovania za plyn, elektrinu a podobne, kde sa nekryje ich fakturácia alebo obdobná forma zúčtovania s kalendárnym rokom.
• Rezervy, ktoré sa tvoria na základe zásady opatrnosti na riziká a straty v zmysle ustanovenia § 19 Postupov účtovania v PÚ. Rezerva sa zaúčtuje v očakávanej výške záväzku, pričom spôsob jej tvorby a použitie sa určí v internom predpise ÚJ.
• Výsledky inventarizácie, t. j. manká a škody na majetku a záväzkoch alebo zistené prebytky, opravné položky k majetku, trvalé zníženie hodnoty majetku.
• Zaúčtovanie predpisu neuhradených položiek sankčného charakteru, penále, pokuty ako náklad, pokuty ako výnos, pokiaľ to vyplýva zo zmluvy alebo z niektorého účtovného dokladu.
• Zaúčtovanie výšky tvorby so­ciálneho fondu na účet 472 – Záväzky zo sociálneho fondu.
• Zaúčtovanie kurzových rozdielov na účtoch vedených v hotovosti v cudzej mene (valutová pokladnica) alebo na bankových účtoch (devízový účet), ďalej na účtoch pohľadávok a záväzkoch so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky.
• Účtovné prípady časového rozlíšenia (účty 381, 382, 383, 384, 385) a časového nerozlišovania.
• Všetky pracovné cesty a drobné nákupy uskutočnené do 31. 12. 2016.

Účtovanie upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Upravujúcimi závierkovými účtovnými prípadmi sú skutočnosti, ktoré nastali ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ÚJ ich zistila až po tomto dni, t. j. do dňa zostavenia účtovnej závierky.

Upravujúce závierkové účtovné prípady sú prípady úpravy výšky položiek, ktoré sa účtovali v dohadnej sume a do dňa zostavenia účtovnej závierky sa získa informácia o presnejšom údaji zaúčtovanej sumy. Ide najmä o úpravy sumy opravných položiek, rezerv, nevyfakturovaných dodávok (§ 50 ods. 6 Postupov účtovania v PÚ), pohľadávok účtovaných v zmysle ustanovenia § 48 ods. 3 Postupov účtovania v PÚ.

Poznámka: Podľa § 48 ods. 3 Postupov účtovania v PÚ, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka, výška pohľadávky sa určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu a pohľadávka sa účtuje na príslušných účtoch pohľadávok, s ktorými súvisí a vedie sa na samostatnom analytickom účte. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky ÚJ získala informáciu o výške tržby z predaja majetku, ktorý ÚJ predala pred dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Podľa § 50 ods. 6 Postupov účtovania v PÚ, na účte 326 – Nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky, napríklad nevyfakturované dodávky, prijaté služby, ak ÚJ na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná výšku záväzku do dňa zostavenia účtovnej závierky. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad ak na základe účtovného dokladu ÚJ získala informáciu o výške záväzku a obstarávacej cene majetku, ktorý bol obstaraný do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Závierkové a upravujúce závierkové účtovné prípady – vybrané prípady:

• Účtovanie inventarizačných rozdielov.
• Časové rozlišovanie a časové nerozlišovanie nákladov a výnosov.
• Opravy nákladov a výnosov minulých účtovných období.
• Prepočet majetku a záväzkov v cudzej mene na menu euro.
• Účtovanie pohľadávky, keď nie je vystavený doklad pre dlžníka.
• Nevyfakturované dodávky.

Účtovanie inventarizačných rozdielov

Medzi závierkové účtovné prípady patrí aj účtovanie inventarizačných rozdielov, ak ÚJ vzniknú. Inventarizačné rozdiely môžu vzniknúť pri porovnaní skutočného stavu majetku s účtovným stavom. Účtovným rozdielom môže byť:

• manko, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom,
• prebytok, ak zistený skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom.

Podľa § 11 Postupov účtovania v PÚ, na príslušné účty nákladov alebo výnosov sa účtujú inventarizačné rozdiely podľa § 30 ods. 7 zákona okrem chýbajúcich cenných papierov, kedy sa vykáže ich úbytok na analytickom účte Cenné papiere v umorovacom konaní a ak sa začne umorovacie konanie, schodku peňažných hotovostí a cenín, ktorý sa účtuje ako pohľadávka voči hmotne zodpovednej osobe.

Chýbajúce cenné papiere sa z účtu, na ktorom sú zaúčtované, preúčtujú na analytický účet vytvorený k príslušnému syntetickému účtu, napr., ak má ÚJ na účte 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej ÚJ a došlo k ich strate (akcie v listinnej podobe), preúčtujú sa na stranu MD účtu 061 v umorovacom konaní a v prospech účtu 061. Po ukončení umorovacieho konania, ak sa chýbajúce cenné papiere nenájdu, zaúčtuje sa škoda na dlhodobom finančnom majetku na stranu MD účtu 569 – Manká a škody na finančnom majetku a v prospech účtu 061 v umorovacom konaní.

Schodok v pokladničnej hotovosti k náhrade sa zaúčtuje voči hmotne zodpovednému zamestnancovi, a to na stranu MD účtu 335 – Pohľadávky voči zamestnancom a v prospech účtu 211 – Pokladnica, prípadne 213 – Ceniny.

Prebytok nakupovaných zásob (§ 11 Postupov účtovania v PÚ):

• Ak je preukázateľné, že došlo k chybnému účtovaniu zásob pri ich vyskladnení, prebytok sa účtuje v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a skutočný úbytok zásob sa účtuje na ťarchu účtov účtovej skupiny 50. Prebytok zásob vlastnej výroby vrátane zvierat sa účtuje na príslušné účty zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.
• Ak sa nepreukáže chybné účtovanie pri vyskladnení, prebytok zásob sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Popis účtovného prípadu	MD	D
Prebytok materiálu a tovaru, ak sa chybne účtovalo pri jeho vyskladnení do spotreby a zaúčtovanie skutočného úbytku zásob	112, 132, 501, 504	501, 504, 112, 132
Prebytok zásob vlastnej výroby, napr. nedokončenej výroby, zistený pri inventarizácii	121	611
Prebytok zásob, ak sa nepreukáže chybné účtovanie pri vyskladnení	112, 132, 12x	648

Prebytok dlhodobého odpisovaného majetku sa účtuje podľa § 21 ods. 2 Postupov účtovania v PÚ. Podľa tohto ustanovenia dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok novo zistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený (prebytok) ocenený reálnou hodnotou účtuje sa so súvzťažným zápisom na účet 384 – Výnosy budúcich období a tieto sa rozpúšťajú rovnakým spôsobom podľa § 56 ods. 12 Postupov účtovania v PÚ (dotácie na obstaranie dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa rozpúšťajú do výnosov v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov z tohto majetku).

Popis účtovného prípadu	MD	D
Prebytok dlhodobého majetku odpisovaného, napr.:
prebytok stroja ako novo zistený v účtovníctve doteraz nezachytený podľa § 21 ods. 2 Postupov účtovania v PÚ, ocenený v reálnej hodnote	022	384
Zúčtovanie hodnoty zaúčtovanej na účte 384 v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov:
● zaúčtovanie odpisov zo stroja	551	082
● zaúčtovanie sumy vo výške odpisov do výnosov	384	648

Prebytok neodpisovaného dlhodobého majetku sa účtuje na ťarchu účtu majetku a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Popis účtovného prípadu	MD	D
Prebytok dlhodobého hmotného majetku neodpisovaného, napr. prebytok pozemku, ako novo zistený v účtovníctve nezachytený podľa § 21 ods. 2 Postupov účtovania v PÚ ocenený v reálnej hodnote	031	648

Okrem prebytku môže na majetku vzniknúť aj manko. Podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku je manko. Podľa Postupov účtovania v PÚ manká sa účtujú na účtoch:

• 549 – Manká a škody. Na tomto účte sa účtujú manko na dlhodobom majetku, manko na nakúpených zásobách ako aj manko na zásobách vlastnej výroby. Ich náhrada sa účtuje na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.
• 569 – Manká a škody na finančnom majetku. Na tomto účte sa účtujú manká na finančnom majetku. Ich náhrada sa účtuje na účte 668 – Ostatné finančné výnosy.

Účtovné súvzťažnosti manka na dlhodobom majetku

Popis účtovného prípadu	MD	D
Manko na dlhodobom majetku:
● zostatková cena chýbajúceho majetku	549	07x, 08x
● vyradenie majetku z účtovníctva v OC	07x, 08x	01x, 02x
Manko na obstarávanom dlhodobom majetku	549	04x
Manko na neodpisovanom majetku (chýba umelecké dielo) v obstarávacej cene	549	032

Účtovanie manka na zásobách pri spôsobe A	MD	D
● na materiáli	549	112
● na tovare	549	132
● na nedokončenej výrobe	549	121
● na polotovaroch vlastnej výroby	549	122
● na výrobkoch	549	123
● na zvieratách	549	124

Účtovanie manka na zásobách pri spôsobe B	MD	D
● na materiáli	549	501
● na tovare	549	504
● na nedokončenej výrobe	549	611
● na polotovaroch vlastnej výroby	549	612
● na výrobkoch	549	613
● na zvieratách	549	614

Mankom nie sú preukázané manká v rámci noriem prirodzených úbytkov. Ide o technologické a technické straty vyplývajúce z prirodzených vlastností výrobkov vznikajúcich napr. rozprášením, vysychaním v rámci technologických úbytkov vo výrobnom a odbytovom procese do výšky stanovenej normami. Normy prirodzených úbytkov zásob, ak si ich chce ÚJ uplatniť, musí ich určiť vlastným predpisom vždy na príslušné účtovné obdobie, samozrejme za predpokladu, že má také druhy zásob, pri ktorých sa predpokladajú technologické straty. Úbytky v rámci noriem prirodzených úbytkov sa účtujú priamo do spotreby (účty 501, 504 alebo na stranu MD účtov účtovej skupiny 61 pri zásobách vlastnej výroby). Rozdiely vyplývajúce z úpravy ocenenia podľa § 26 a § 27 zákona o účtovníctve sa neposudzujú ako inventarizačné rozdiely.

Účtovanie prirodzených úbytkov zásob – spôsob A

Účtovanie prirodzených úbytkov zásob a stratného neprevyšujúce normy prirodzených úbytkov a stratného stanovených ÚJ ocenené v obstarávacích cenách:

Druh zásoby	MD	D
● materiál	501	112
● tovar	504	132
● nedokončená výroba	611	121
● polotovar vlastnej výroby	612	122
● výrobky	623	123
● nezavinené uhynutie zvierat	614	124

Účtovanie prirodzených úbytkov zásob – spôsob B

Pri spôsobe B účtovania zásob sa normy prirodzených úbytkov zásob neúčtujú tak, ako pri spôsobe A. Normy prirodzených úbytkov zásob zostanú zúčtované v nákladoch, to znamená, že sa nebudú účtovať na účty zásob, na ktoré sa zásoby účtujú ku koncu účtovného obdobia na základe výsledkov inventarizácie.

Manko na pokladničnej hotovosti a ceninách