Portál časopisov
Dane a účtovníctvo v praxi a DPH v praxi

Online časopis

Opravné položky v podvojnom účtovníctve od 1. 1. 2007

Rubrika: Podvojné účtovníctvo

Účtovná jednotka je povinná viesť účtovníctvo tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva a o finančnej situácii ÚJ a dodržiavať účtovné zásady. Jednou z významných účtovných zásad, súvisiacou s povinnou tvorbou opravných položiek ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je zásada opatrnosti ustanovená v § 25 ods. 2 a § 26 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p.

Účtovná jednotka (ÚJ) je povinná viesť účtovníctvo tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva a o finančnej situácii ÚJ a dodržiavať účtovné zásady. Jednou z významných účtovných zásad, súvisiacou s povinnou tvorbou opravných položiek ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je zásada opatrnosti ustanovená v § 25 ods. 2 a § 26 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“).

Zásada opatrnosti hovorí, že v účtovníctve sa vykážu len tie zisky, ktoré ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, už boli skutočne realizované. ÚJ je povinná zohľadniť všetky predpokladané riziká, straty a zníženia hodnoty týkajú sa majetku a záväzkov a ktoré sú známe ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (pozri ustanovenie § 25 ods. 2 zákona o účtovníctve). Predpokladané riziká, straty a zníženia hodnoty týkajúce sa majetku a záväzkov sa vyjadrujú v účtovníctve ÚJ prostredníctvom:

  1. rezerv (rezervy sú záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou),
  2. opravných položiek (opravné položky sa vytvárajú len k majetku pri prechodnom znížení hodnoty majetku – – nie pri trvalom znížení hodnoty majetku; tieto opravné položky sa zrušia, ak zanikne riziko, na ktoré boli vytvorené),
  3. odpisov (odpis majetku vyjadruje trvalé zníženie hodnoty majetku).

Zníženie hodnoty ÚJ musí zohľadniť vždy bez ohľadu na to, či za účtovné obdobie (kalendárny alebo hospodársky rok) dosiahla ako výsledok hospodárenia zisk alebo stratu.

OPRAVNÁ POLOŽKA
sa
 
 
TVORÍ
(vždy ku konkrétnej individuálnej položke):
 
NETVORÍ:
K dlhodobému majetku:
– odpisovanému dlhodobému majetku
– neodpisovanému dlhodobému majetku
– finančnému majetku, ktorým sú pôžičky účtované na účtoch 066 – Pôžičky účtovnej jednotky v konsolidovanom celku a 067 – Ostatné pôžičky)
K položkám záväzkov
K zásobám
– materiálu
– zásobám vlastnej výroby
– tovaru
Pri prechodnom zvýšení hodnoty majetku – ak sa na konci účtovného obdobia zistí, že cena niektorého druhu majetku je vyššia ako jeho účtovné ocenenie, zvýšenie hodnoty sa neúčtuje (okrem zvýšenia hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, oceňujú reálnou hodnotou alebo metódou vlastného imania)
Ku krátkodobému finančnému majetku
Pri trvalom znížení hodnoty majetku
K pohľadávkam
okrem účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie
K nasledujúcim účtom aktív:
381 – Náklady budúcich období
382 – Komplexné náklady budúcich období
385 – Príjmy budúcich období

  

Tvorba opravných položiek

Opravná položka sa tvorí na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve, ktoré musí byť preukázateľné.

Preukázateľnosť sa zabezpečuje pri inventarizácii majetku. Inventarizácia opravných položiek sa uskutočňuje prostredníctvom dokladovej inventúry.

Predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku. Opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve, pričom nemá aktívny zostatok.

Tvorba opravnej položky od 1. januára 2007 sa účtuje do nákladov na týchto účtoch:

  • 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám
  • 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku
  • 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob
  • 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku
  • 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam, okrem opravnej položky k cenným papierom a podielom, ktorých zmena reálnej hodnoty sa účtuje na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (teda nemá vplyv na výsledok hospodárenia).

Ministerstvo financií SR vydalo opatrenie č. MF/25814/2006-74 (publikované vo Finančnom spravodajcovi č. 12/2006), ktoré novelizovalo opatrenie č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“), s účinnosťou od 1. 1. 2007.

Treba podotknúť, že zmeny neplatia pre účtovnú závierku zostavenú za rok 2006. Zásady pre tvorbu opravných položiek sa principiálne nemenia, len sa upresňujú. Mení sa podstatne ich účtovanie.


Opravná položka k dlhodobému majetku (odpisovanému a neodpisovanému)

Opravná položka k odpisovanému dlhodobému majetku, ktorého úžitková hodnota sa znižuje opotrebovaním, sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve. Ocenením v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení oprávok vytvorených k tomuto majetku pri odpisovaní a už vytvorenej opravnej položky.

Opravná položka k neodpisovanému dlhodobému majetku sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve. K neodpisovanému dlhodobému majetku patria pozemky, umelecké diela a zbierky. Ocenením neodpisovaného dlhodobého majetku v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení už vytvorenej opravnej položky.

Ak predpokladaná predajná cena dlhodobého majetku po odpočítaní nákladov na predaj je vyššia ako predpokladaná hodnota ďalšieho využitia tohto majetku ÚJ, pri tvorbe opravnej položky sa zohľadňuje predpokladaná predajná cena znížená o náklady na predaj.

Opravné položky k dlhodobému majetku sa účtujú na účtoch v účtovej skupine (ÚS) 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku podľa konkrétneho druhu:

  • 091 – Opravné položky k dlhodobému nehmotnému majetku
  • 092 – Opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku
  • 093 – Opravné položky k nedokončenému dlhodobému nehmotnému majetku
  • 094 – Opravné položky k nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku
  • 095 – Opravné položky k poskytnutým preddavkom na dlhodobý majetok
  • 096 – Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku
  • 097 – Opravné položky k nadobudnutému majetku
  • 098 – Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku.

Tvorba opravnej položky k dlhodobému nehmotnému majetku a k dlhodobému hmotnému majetku, k obstarávanému dlhodobému nehmotnému majetku a dlhodobému hmotnému majetku a k poskytnutým preddavkom na dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok sa účtuje na ťarchu účtu 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek v ÚS 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku.


Príklad č. 1:
Spoločnosť Petronela, s. r. o., platiteľ DPH, vlastní 10 ks brúsiacich strojov, ktorých obstarávacia cena bola v sume 100 000 Sk za kus (účet 022 – Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí = 1 000 000 Sk). Doteraz vytvorená výška oprávok (t. j. k 31. 12. 2007) ku každému brúsiacemu stroju je 50 000 Sk (účet 082 – Oprávky k samostatným hnuteľným veciam a súborom hnuteľných vecí = 500 000 Sk). Zostatková cena brúsiaceho stroja k 31. 12. 2007 je 50 000 Sk / ks. Pri inventarizácii dlhodobého hmotného majetku (odpisovaného) na konci účtovného obdobia (k 31. 12. 2007) sa zistilo, že predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve, t. j. 40 000 Sk / ks.

P. č.
Doklad
Účtovný prípad
Suma v Sk
Účtovací predpis
MD
D
1
IÚD
Tvorba opravnej položky k brúsiacemu stroju (k odpisovanému dlhodobému hmotnému majetku) 10 ks á 10 000 Sk
100 000
553
092
Pozn.: Rovnako sa postupuje aj pri neodpisovanom dlhodobom majetku.  

Opravná položka k zásobám

Ak sa pri inventarizácii zistí, že predajná cena zásob znížená o náklady spojené s predajom je nižšia ako cena použitá na ich ocenenie v účtovníctve, zásoby sa ocenia v účtovníctve a v účtovnej závierke touto nižšou cenou (§ 26 ods. 1 zákona o účtovníctve).

Ak obstarávacia cena alebo vlastné náklady zásob sú vyššie, ako budú ekonomické úžitky z ich predaja alebo použitia pre vlastné potreby ÚJ, napr. v dôsledku nepotrebnosti, nadbytočnosti, poklesu ich predajnej ceny, alebo v dôsledku toho, že sa zvýšili náklady potrebné na ich dokončenie, vytvára sa opravná položka k týmto zásobám vo výške rozdielu medzi ich ocenením v účtovníctve a ich čistou realizačnou hodnotou. Čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a o predpokladané náklady súvisiace s ich predajom.

K surovinám a pomocným látkam sa vytvára opravná položka vtedy, ak je pravdepodobné, že hotové výrobky, na výrobu ktorých budú tieto suroviny a pomocné látky použité, sa predajú so stratou.

Pri zásobách na rozdiel od dlhodobého nehmotného a dlhodobého hmotného majetku sa nerozlišuje, či zníženie hodnoty je výrazné, alebo nie je výrazné.

Pri zásobách musí sa opravná položka vytvoriť vždy, bez ohľadu na to, či je zníženie hodnoty zásob výrazné alebo nie.

Opravné položky k zásobám sa účtujú na účtoch v účtovej triede 19 – Opravné položky k zásobám, a to v závislosti od konkrétneho druhu:

  • 191 – Opravné položky k materiálu
  • 192 – Opravné položky k nedokončenej výrobe
  • 193 – Opravné položky k polotovarom vlastnej výroby
  • 194 – Opravné položky k výrobkom
  • 195 – Opravné položky k zvieratám
  • 196 – Opravné položky k tovaru.

Tvorba opravnej položky k zásobám, s výnimkou zásob vlastnej výroby, sa účtuje na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek k zásobám vÚS 19 –Opravné položky k zásobám.


Príklad č. 2:
Spoločnosť Petronela, s. r. o. pri inventarizácii k 31. 12. 2007 zistí, že v skladovej evidencii eviduje tovar (aj skutočne sa tovar nachádza na sklade) 100 ks po 15 000 Sk / ks. Tento tovar bol na sklade aj pri inventúre k 31. 12. 2006. Dôvodom jeho nepredania je, že ide o špecifický druh tovaru, ktorý bol v roku 2006 omylom objednaný, preto zostal na sklade.ÚJ zistila, že v prípade jeho predaja by predajná cena bola už iba 13 000 Sk, z čoho vyplynula povinnosť tvorby opravnej položky ÚJ k uvedenému tovaru.

P. č.
Doklad
Účtovný prípad
Suma v Sk
Účtovací predpis
MD
D
1
IÚD
Tvorba opravnej položky k zásobám (rozdiel medzi účtovným ocenením a skutočným, resp. novým ocenením zásob) 100 ks á 2 000 Sk
200 000
505
196

Tvorba opravnej položky k zásobám vlastnej výroby sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu ÚS 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek v ÚS 19 –  Opravné položky k zásobám.


Opravná položka k pohľadávkam

Opravná položka k pohľadávke sa tvorí najmä k pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie. Pri jej tvorbe je tiež dôležitý odôvodnený predpoklad zníženia hodnoty majetku. Opravná položka sa tvorí na výšku pohľadávky, ktorej súčasťou nie je úrok z omeškania, t. j. z menovitej hodnoty pohľadávky, ktorej súčasťou je DPH.

Tvorba opravnej položky k pohľadávke sa účtuje na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke so súvzťažným zápisom v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam.

Ustanovenie § 18 ods. 8 Postupov účtovania v PÚ osobitne uvádza opravnú položku k dlhodobej pohľadávke. Opravná položka k dlhodobej pohľadávke, ak je zostatková doba jej splatnosti dlhšia ako jeden rok, upravuje hodnotu tejto pohľadávky na jej súčasnú hodnotu, napríklad metódou efektívnej úrokovej miery. Súčasná hodnota dlhodobej pohľadávky je diskontovaná hodnota budúcich peňažných príjmov.

Výpočet súčasnej hodnoty:
SH = 1/(1 + i)n x hodnota pohľadávky v účtovníctve,  

pričom SH – súčasná hodnota pohľadávky,
1/(1 + i)n – faktor súčasnej hodnoty, 
i – diskontná sadzba (úroková sadzba),
n – obdobie odúročenia (obdobie diskontu).

Za dlhodobú pohľadávku sa považuje pohľadávka, ak jej zostatková doba splatnosti je dlhšia ako jeden rok. Zostatková doba splatnosti je doba, ktorá sa rovná rozdielu medzi dohodnutou dobou splatnosti a dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.


Príklad č. 3:
Spoločnosti Petronela, s. r. o. vznikla v roku 2007 pohľadávka z titulu dodávky diela v menovitej hodnote 10 000 000 Sk. Splatnosť pohľadávky spoločnosť Petronela, s. r. o. očakáva jednorazovo o päť rokov, t. j. v roku 2012. K 31. 12. 2007 vznikol dôvod zistiť súčasnú hodnotu pohľadávky. Ročná diskontná sadzba bola stanovená expertným odhadom vo výške 5 %, t. j. i = 0,05.

Výpočet faktora súčasnej hodnoty

Rok
Pre zobrazenie článku nemáte dostatočné oprávnenia.

Odomknite si prístup k odbornému obsahu na portáli.
Prístup k obsahu portálu majú len registrovaní používatelia portálu. Pokiaľ ste už zaregistrovaný, stačí sa prihlásiť.

Ak ešte nemáte prístup k obsahu portálu, využite 10-dňovú demo licenciu zdarma (stačí sa zaregistrovať).



Bezplatný odpovedný servis pre predplatiteľov

Vaše otázky môžete zadať na www.otazkyodpovede.sk.

Seriály