Nájomné – časovo rozlíšený výdavok v jednoduchom účtovníctve

Podnikatelia, ktorí nemajú vlastné priestory na podnikanie, si tieto priestory prenajímajú. Najčastejšie ide o prenájom kancelárskych priestorov, dielní, garáží, skladových priestorov a podobne. Úhradu za prenájom priestorov môžu účtovať ako daňový výdavok len vtedy, keď výdavok spĺňa ustanovenia § 2 písm. i) a § 19 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“).

Podnikajúce fyzické osoby (FO), účtujú podľa § 9 ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve, v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“), prevažne v sústave jednoduchého účtovníctva (JÚ). Jedným zo špecifických znakov sústavy JÚ je jeho úzke spojenie so ZDP. T. j., že podnikateľ, ktorý účtuje v JÚ, musí poznať okrem účtovných predpisov aj ustanovenia ZDP, ktoré sa týkajú FO. To obzvlášť platí pri účtovaní nájomného v JÚ, ktoré sa musí podľa § 19 ods. 4 ZDP časovo rozlišovať. Časové rozlíšenie výdavkov, resp. nákladov, je typické pre sústavu podvojného účtovníctva. Ustanovenia § 19 ods. 4 ZDP však ustanovuje nájomné uhrádzané FO započítať do daňových výdavkov v zdaňovacom období, v ktorom bolo uhradené, najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy pripadajúcej na príslušné zdaňovacie obdobie.

Daňové hľadisko nájomného

Konečný výstup z účtovníctva – základ dane (ZD) (rozdiel medzi zdaniteľnými príjmami a daňovými výdavkami) slúži bez ďalších úprav ako podklad pre výpočet dane z príjmov FO. Preto je pre každého podnikateľa, ktorý účtuje v sústave JÚ dôležité, aby správne rozčlenil vynaložené výdavky na výdavky daňové, ktoré ovplyvňujú ZD a výdavky nedaňové, ktoré neovplyvňujú ZD.

Daňovým výdavkom je výdavok, ktorý spĺňa všetky podmienky ustanovené v § 2 písm. i) ZDP. Ako daňový výdavok môže podnikateľ zaradiť len výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, ktorý preukázateľne vynaložil a zaúčtoval v svojom účtovníctve. Ustanovenie § 19 ods. 1 ZDP dopĺňa definíciu daňového výdavku a ďalšie podmienky. Medzi ne patria aj podmienky, že ak výšku výdavku limituje samotný ZDP alebo jeho zahrnutie v zdaňovacom období upravuje ZDP v inej výške, výdavok sa môže zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v ZDP.

Z oboch definícií daňového výdavku vyplýva, že podnikateľ môže výdavok uznať za daňový, ak spĺňa tieto podmienky:

• výdavok musí súvisieť so zdaniteľným príjmom,
• výdavok musí byť preukázateľne vynaložený,
• výdavok musí byť zaúčtovaný v účtovníctve podnikateľa,
• pri započítaní výšky výdavku je nutné dodržiavať limity a ustanovenia ZDP.

Pre nájomné je takýmto ustanovením § 19 ods. 4 ZDP, podľa ktorého nájomné uhrádzané FO sa započíta do daňových výdavkov v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo zaplatené. Zaplatené nájomné za príslušné zdaňovacie obdobie sa uzná najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie.

Účtovné hľadisko nájomného

Ustanovenie § 19 ods. 4 ZDP ohľadom nájomného uhrádzaného FO, ktoré musí časovo rozlišovať aj podnikajúca FO, sa odzrkadlí aj v účtovaní v JÚ. U podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve takáto povinnosť vyplýva priamo z postupov účtovania. Podnikateľom – FO (ďalej len „podnikateľ“) stanovuje túto povinnosť ZDP.

Podnikateľ, ktorý účtuje v JÚ, postupuje pri účtovaní nájomného podľa § 4 ods. 6 opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave JÚ, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia ZD z príjmov, v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v JÚ“), t .j, že zaplatené nájomné zaúčtuje do peňažného denníka ako daňový výdavok, ktorý ovplyvňuje ZD. Spôsob účtovania závisí od toho, či ide o:

• nájomné, ktoré účtuje do daňových výdavkov v priebehu účtovného obdobia (kalendárneho roku) alebo
• časť nájomného, ktoré časovo rozlišuje a zaúčtuje do peňažného denníka ako uzávierkovú účtovnú operáciu.

Účtovanie nájomného v priebehu účtovného obdobia

Všetky výdavky, ktoré vznikli v priebehu účtovného obdobia, t. j. bežné prevádzkové výdavky, účtuje podnikateľ do peňažného denníka, podľa § 4 ods. 6 Postupov účtovania v JÚ, na základe uskutočnených úhrad podľa účtovných dokladov. Platí to aj pre nájomné, ktoré zaplatil za zdaňovacie obdobie, v ktorom účtuje. Takéto nájomné nemusí časovo nerozlišovať. Výdavok zaúčtuje do peňažného denníka v okamihu zaplatenia ako výdavok:

• peňažných prostriedkov z pokladnice alebo bankového účtu (účtuje podľa toho, odkiaľ úhradu uskutočnil),
• ovplyvňujúci ZD v stĺpci „Výdavky celkom“,
• v druhovom členení výdavkov celkom v stĺpci „Prevádzková réžia“.

Nájomné uhradila dvoma splátkami:

• 10. 6. 2010 prevodom z bankového účtu 700 € a
• 20. 6. 2010 platbou do pokladnice prenajímateľa 200 €.

Zaplatené nájomné Petra zaúčtuje, podľa § 15 ods. 1 zákona o účtovníctve do účtovných kníh (peňažného denníka a knihy záväzkov).

Do peňažného denníka účtovala v deň úhrady, podľa § 4 ods. 6 Postupov účtovania v JÚ, takto:

• dňa 10. 6. 2010 úhradu nájomného z bankového účtu ako výdavok:
  • peňažných prostriedkov z bankového účtu 700 €,
  • ovplyvňujúci ZD v stĺpci „Výdavky celkom“ 700 €,
  • v druhovom členení výdavkov celkom v stĺpci „Prevádzková réžia“ 700 €.
• dňa 20. 6. 2010 zaúčtovala úhradu nájomného z pokladnice ako výdavok:
  • peňažných prostriedkov z pokladnice 200 €,
  • ovplyvňujúci ZD v stĺpci „Výdavky celkom“ 200 €,
  • v druhovom členení výdavkov celkom v stĺpci „Prevádzková réžia“ 200 €.

Zaplatené nájomne nemusí Petra časovo rozlišovať, preto ho zaúčtuje v plnej výške v účtovnom období 2010.

Časť peňažného denníka, rok 2010:

Legenda: BÚ – bankový účet, H – hotovosť.

Do knihy záväzkov, ktorú Petra vedie podľa § 15 ods. 4 zákona o účtovníctve, zaúčtovala:

• 1. 6. 2010 vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške 900 €, záväzok vznikol na základe podpisu nájomnej zmluvy,
• úhradu záväzku vždy v deň úhrady.

Časť knihy záväzkov, rok 2010:

Účtovanie nájomného – uzávierková účtovná operácia

Nájomné musí podnikateľ podľa § 19 ods. 4 ZDP časovo rozlišovať, t. j. do každého účtovného obdobia zaúčtovať len tú časť nájomného, ktorá pripadá na dané účtovné obdobie. Časovo rozlíšené nájomné zaúčtuje ako uzávierkovú účtovnú operáciu podľa § 8 ods. 4 písm. a) ZDP. Výdavky nepeňažnej povahy, t .j. výdavky, ktoré sú v danom účtovnom období daňovo uznateľné, ale nedošlo k výdaju finančných prostriedkov (k úhrade nájomného došlo napríklad v predchádzajúcom účtovnom období), sa zaúčtujú do daňových výdavkov v rámci účtovania uzávierkových účtovných operácií. Uzávierkové účtovné operácie sú, podľa § 8 ods. 4 písm. a) Postupov účtovania v JÚ, posledné zápisy v peňažnom denníku, ktoré podnikateľ vykoná pri uzatváraní účtovných kníh, a ktoré zvyšujú alebo znižujú zdaniteľné príjmy alebo daňové výdavky. Nájomné, ktoré je časovo rozlíšené a spĺňa všetky podmienky uvedené v § 2 písm. i) a § 19 ods. 4 ZDP, je daňový výdavok, ktorý zvyšuje ZD, t .j. podnikateľ ho zaúčtuje do peňažného denníka ako uzávierkovú účtovnú operáciu podľa § 8 ods. 4 písm. a) bod 1c. Postupov účtovania v JÚ, k poslednému dňu účtovného obdobia (ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka) ako výdavok:

• ovplyvňujúci ZD v stĺpci „Výdavky celkom“,
• v druhovom členení výdavkov celkom v stĺpci „Prevádzková réžia“.

Výdavok peňažných prostriedkov z pokladnice a ani z bankového účtu neúčtuje, pretože nedošlo k finančnej operácií.

***

V roku 2010 platil nájomné takto:

• za 2. štvrťrok 2010 vo výške 750 € zaplatil 1. 4. 2010 pri uzavretí zmluvy v hotovosti prenajímateľovi,
• 750 € za 3. štvrťrok zaplatil 28. 6. 2010 prevodom z bank