Modelová zmluva OECD a jej vplyv na zdanenie príjmov v SR (I.)

Podnikateľské aktivity spojené so zahraničím prinášajú nielen možnosť zefektívnenia ekonomických výsledkov podnikateľov, ale aj s nimi spojené riziká, ktorým je možné vyhnúť sa len dobrou znalosťou ekonomických podmienok podnikania. Veľmi dôležitým faktorom určenia ekonomickej efektívnosti podnikateľských aktivít je ovládanie daňových zákonov.

Pri riešení otázok medzinárodného zdaňovania vychádzame z daňových zákonov, najmä:

• zo zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“) a
• zo zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní“), s prihliadnutím
• na medzinárodné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, ktorými je SR viazaná.

Nevyhnutná je však aj znalosť niektorých ustanovení Obchodného zákonníka a zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov hlavne v častiach upravujúcich možné formy podnikania zahraničných subjektov na území SR z dôvodu ich vplyvu na zdanenie. Rovnako na spôsob zdanenia vplývajú aj osobitné predpisy upravujúce niektoré činnosti, napr. činnosti audítorov, daňových poradcov, súdnych znalcov, poisťovacích agentov.

Samozrejme, nejde len o otázky zdaňovania príjmov z vykonávanej podnikateľskej činnosti, ale aj zdaňovania príjmov z vykonávanej závislej činnosti, príjmov z inves- tovaného kapitálu, príjmov z majetku, príjmov z práv na duševné vlastníctvo a pod. 

V seriáli stručne rozoberiem najdôležitejšie články Modelovej zmluvy OECD, z ktorej vychádzajú zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia a jej vplyv na zdanenie príjmov.  

Úvodná časť

Vznik daňovej povinnosti

Každý štát má suverénne právo stanoviť si podmienky vyberania daní od daňových subjektov – od fyzických osôb (FO), ako aj právnických osôb (PO) na svojom území bez akéhokoľvek obmedzenia, t. j. bez ohľadu na daňové systémy iných štátov. Týka sa to priamych daní aj nepriamych daní.

Daňové povinnosti sú stanovené vnútroštátnymi právnymi predpismi, nad ktorými môžu stáť – majú vyššiu právnu silu, poprípade modifikujú vnútroštátne daňové zákony, medzinárodné zmluvy. Uvedená nadradenosť medzinárodných zmlúv je vymedzená v § 1 ods. 2 ZDP: „Medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, má prednosť pred týmto zákonom“. Ide o akúkoľvek medzinárodnú zmluvu, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená v Zbierke zákonov SR a hovorí aj o zdanení príjmov, nielen o zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia.

V daňovom práve prevažnej väčšiny štátov je vznik daňového vzťahu subjektu k štátu (daňovoprávny vzťah) založený na jednej z dvoch skutočností:

• Subjekt sa zdržiava na území nejakého štátu určitú dobu stanovenú zákonom, čo je najčastejšie pobyt trvajúci na území tohto štátu po dobu dlhšiu ako 183 dní, alebo subjekt má na území tohto štátu svoje sídlo alebo miesto svojho vedenia, pokiaľ ide o PO, alebo bydlisko alebo trvalý pobyt, prípadne obvykle sa tu zdržiava, pokiaľ ide o FO. Ak je splnené aspoň jedno z týchto kritérií, subjekt sa stáva daňovníkom príslušného štátu a má v ňom neobmedzenú daňovú povinnosť. To znamená, že na území tohto štátu podlieha zdaneniu z celosvetových príjmov – z príjmov zo zdrojov získaných na území daného štátu, ako aj v zahraničí. Hovoríme tiež o daňovom rezidentovi. Tento pojem sa stáva súčasťou daňového práva z dôvodu jeho používania v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia.
• Subjekt sa nezdržuje na území príslušného štátu, ani tu nemá svoje sídlo alebo bydlisko, ale dosahuje príjmy na jeho území. Ide o tzv. príjmy zo zdrojov na území príslušného štátu. Za príjmy zo zdrojov na území štátu sú považované príjmy obvykle presne vymedzené daňovými zákonmi (napr. úroky z pôžičiek, dividendy alebo licenčné poplatky). V tomto prípade, keď subjekt (daňovník) nie je daňovým rezidentom určitého štátu, čiže nespĺňa kritériá uvedené v prvom bode, ale má tu príjmy zo zdrojov umiestnených na jeho území, hovoríme o obmedzenej daňovej povinnosti a daňovníka nazývame nerezidentom.

ZDP definuje daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou v § 2 písm. d) ako:

1. FO, ktorá má na území SR trvalý pobyt alebo sa tu obvykle zdržiava. FO sa obvykle zdržiava na území SR, ak na území SR nemá trvalý pobyt, ale zdržiava sa tu aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku súvisle alebo v niekoľkých obdobiach. Do tohto obdobia sa započítava každý aj začatý deň pobytu.
2. PO, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia. Miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov PO, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri.

Daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou je podľa § 2 písm. e) ZDP: