K článku Ostatné kapitálové fondy (účet 413)

Reakcia čitateľa z portálu www.daneauctovnictvo.sk z 10. 1. 2013

Pre zaujímavosť prikladám stanovisko KCFO Banská Bystrica k otázke spätného vyplatenia vkladu do Ost. kapitálových fondov. Otázka znela:

Spoločník – fyzická osoba – realizoval zo svojich súkromných, už zdanených, prostriedkov vklad do spoločnosti mimo základného imania na účet 413 – Ostatné kapitálové fondy, ktorý nepredstavuje pre neho právo na vrátenie vkladu alebo väčší podiel na zisku. Tento vklad môže byť realizovaný, napr. pre zhoršenú finančnú situáciu spoločnosti. Ak sa spoločnosť rozhodne vklad spoločníkovi vrátiť, žiadny právny predpis jej to nezakazuje, avšak pre spoločníka je tento príjem problematický z pohľadu dane z príjmov. Už nejde o vrátenie pôžičky, ani o podiel na zisku, ktoré nie sú predmetom dane z príjmu fyzických osôb. Obchodný zákonník túto situáciu nerieši a chýba mi väzba na daňové právo. Je toto vrátenie fin. prostriedkov z titulu vyplatenia z účtu 413 – Ostatne kapitálové fondy zdaniteľným príjmom pre fyzickú osobu spoločníka? Ak áno, prečo? Podľa môjho názoru by išlo o dvojité zdanenie.

Stanovisko KCFO Banská Bystrica k otázke spätného vyplatenia vkladu do Ostatných kapitálových fondov:

Podľa § 58 ods. 1 Obchodného zákonníka (ďalej len „OZ“) základné imanie spoločnosti predstavuje peňažné vyjadrenie súhrnu peňažných a nepeňažných vkladov všetkých spoločníkov do spoločnosti. Podľa § 59 ods. 1 OZ vkladom spoločníka sa rozumie súhrn peňažných prostriedkov (ďalej len „peňažný vklad“) a iných peniazmi oceniteľných hodnôt (ďalej len „nepeňažný vklad“), ktoré spoločník vkladá do spoločnosti a podieľa sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti.

Podľa § 123 ods. 3 OZ v spoločnosti s r.o. a podľa § 179 ods. 2 OZ v akciovej spoločnosti vklad spoločníka na základnom imaní sa stáva vlastníctvom spoločnosti a spoločník nemá na jeho vrátenie počas trvania spoločnosti nárok. Z ustanovení OZ vyplýva, že spoločníci majú nárok na podiel zo zisku. OZ nepozná formu vkladu spoločníka do vlastného imania mimo základného imania. Podľa § 6 ods. 4 OZ vlastné imanie tvoria vlastné zdroje financovania obchodného majetku podnikateľa podľa osobitného predpisu (definícia vlastného imania v predpisoch o účtovníctve). OZ bližšie nerieši vklad do vlastného imania mimo základného imania (vklad do ostatných kapitálových fondov).

Podľa § 59 ods. 6 Opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“) na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy sa účtujú ostatné peňažné kapitálové vklady aj nepeňažné kapitálové vklady, ktoré pri ich vytvorení nezvyšujú základné imanie účtovnej jednotky a nie je pre ne v predchádzajúcich účtoch tejto účtovej skupiny samostatný syntetický účet. V prospech účtu sa účtuje najmä bezodplatne prijatý majetok od spoločníkov, členské podiely v družstvách na družstevnú bytovú výstavbu. Finančná správa k tejto problematike zaujíma stanovisko, že vyplatenie vkladov z tohto účtu nie je možné.

V súlade s ustanoveniami OZ počas existencie spoločnosti má spoločník len právo na podiel na zisku. Ak spoločník poskytol spoločnosti pôžičku (tzn., že spoločník v budúcnosti očakáva vrátenie peňazí), o pôžičke by nemalo byť účtované na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy. Uvedeným účtovaním dochádza k skresleniu skutočností o finančnej situácii spoločnosti (napr. o likvidite spoločnosti). V súlade s postupmi účtovania sa poskytnutie pôžičky spoločníkom účtuje na ťarchu účtu pokladnice alebo bankového účtu v prospech účtu 365 – Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom.

Ad: Ostatné kapitálové fondy (účet 413)

V článku autora Ing. Richarda Farkaša, PhD. uverejnenom v čísle 1/2013 časopisu Dane a účtovníctvo v praxi autor rozoberá právne a účtovné postavenie tzv. ostatných kapitálových fondov, účtovaných v sústave podvojného účtovníctva na účte 413. Článok bol uverejnený pod názvom Ostatné kapitálové fondy (účet 413) (ďalej iba „Článok Ing. Farkaša, PhD.“).

Autor v článku nesprávne uvádza, že (i) ostatné kapitálové fondy je možné tvoriť vkladom a (ii) ostatné kapitálové fondy vykazované vo vlastnom imaní spoločnosti je možné použiť na vrátenie vkladuv prospech spoločníkov, resp. na zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti spoločníkmi.

Kapitálové fondy, účtované na účte 413, zvyšujú výšku vlastného imania účtovnej jednotky. V zmysle ustanovenia § 4 ods. 2 lit. e) Opatrenia NBS č. 4/2007 Z. z. o vlastných zdrojoch financovania bánk, zvyšujú ostatné kapitálové fondy dokonca základné vlastné zdroje banky.

Skutočnosť, že zákon o účtovníctve pozná účtovanie o ostatných kapitálových fondoch však neznamená, že zákon dovoľuje zaúčtovať pod ostatné kapitálové fondy ľubovoľné položky. Pokiaľ zákon dostatočne nevymedzuje, čo spadá pod ostatné kapitálové fondy, vymedzuje dostatočne, čo nemôže byť za ostatné kapitálové fondy považované.

Nasledujúci text sa obmedzuje na právo obchodných spoločností, nerieši účtovanie iných osôb. Pri iných osobách nemá tvorba ostatných kapitálových fondov veľký význam.

K otázke TVORBY ostatných kapitálových fondov možno uviesť nasledovné: V zmysle ustanovenia § 59 ods. 1 Obchodného zákonníka „vkladom spoločníka je súhrn peňažných prostriedkov a iných peniazmi oceniteľných hodnôt, ktoré spoločník vkladá do spoločnosti a podieľa sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti.“ V zmysle ustanovenia § 58 ods. 1 Obchodného zákonníka „základné imanie spoločnosti je peňažné vyjadrenie súhrnu peňažnýchi nepeňažných vkladov všetkých spoločníkov do spoločnosti.“

Z uvedeného ustanovenia je zrejmé, že spoločníci obchodnej spoločnosti nemôžu vytvoriť vkladom žiadne kapitálové fondy, ani iné fondy tvoriace vlastné imanie nad rámec základného imania, pokiaľ to výslovne zákon v inom ustanovení neumožňuje.

Zákon nad rámec základného imania umožňuje vložiť vklad do spoločnosti napr. komanditistovi v ustanovení § 93 ods. 3 Obchodného zákonníka alebo spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti podľa § 80 ods. 1 Obchodného zákonníka, pričom predmetné vklady umožňujú komanditistovi alebo spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti podieľať sa na výsledku podnikania spoločnosti v zmysle požiadavky § 59 ods. 1 Obchodného zákonníka.

Z uvedených ustanovení vyplýva, že akýkoľvek úkon spoločníka alebo akcionára, označený ako „vklad do ostatných kapitálových fondov“ je úkon, ktorý odporuje zákonu alebo ho priamo obchádza, pokiaľ zároveň nejde o vklad do základného imania obchodnej spoločnosti.

V zmysle ustanovenia § 39 Občianskeho zákonníka je preto „vklad do ostatných kapitálových fondov“ neplatný právny úkon a zakladá iba nárok vkladateľa na vrátenie bezdôvodného obohatenia, ktoré vzniklo z titulu plnenia bez právneho dôvodu.

Pokiaľ by bolo možné vytvárať ostatné kapitálové fondy spoločnosti prostredníctvom vkladu, a tieto ostatné kapitálové fondy by mali zároveň tvoriť súčasť vlastného imania, tak by zákonodarca nepotreboval vytvoriť právny inštitút záväzku podriadenosti podľa ustanovenia § 408a Obchodného zákonníka (označovaný aj ako tzv. „podriadený dlh“).

Rovnako, pokiaľ by bolo možné vytvárať vlastné imanie hocikedy ľubovoľným vkladom spoločníkov (akcionárov) do spoločnosti formou „vkladu do ostatných kapitálových fondov“, tak by strácalo akýkoľvek význam vytvárať základné imanie v zákonom stanovenej relatívne vysokej výške. Postačovalo by symbolické určenie podielov na spoločnosti. Veď vlastné imanie by mohli spoločníci vytvárať hocikedy a neformálne „vkladom do ostatných kapi