Inventarizácia majetku a záväzkov

Inventarizácia majetku a záväzkov vzhľadom na svoj účel a význam predstavuje najdôležitejšiu časť uzávierkových prác. Povinnosť inventarizovať majetok a záväzky je ustanovená v § 6 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Táto povinnosť je jednoznačná a týka sa všetkých právnických a fyzických osôb (t. j. účtovných jednotiek), ktoré vykonávajú podnikateľskú alebo inú zárobkovú činnosť, a to bez ohľadu na to, v akej sústave účtovníctva účtujú. Bez vykonania inventarizácie účtovníctvo nespĺňa jednu zo základných požiadaviek stanovených v § 7 a 8 zákona o účtovníctve, t. j. nie je preukázateľné.

• vykonanie inventarizácie je zákonnou povinnosťou účtovných jednotiek,
• inventarizácia sa vykonáva v lehotách stanovených zákonom,
• účtovná jednotka je povinná zaúčtovať inventarizačné rozdiely do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku a záväzkov.

Predmet inventarizácie

1. zistenie skutočného stavu jednotlivých položiek majetku a záväzkov, resp. aktív a pasív vykonaním fyzickej alebo dokladovej inventúry, príp. kombináciou obidvoch, a zapísanie zistených skutočností do inventúrnych súpisov,
2. porovnanie skutočne zisteného a účtovného stavu jednotlivých položiek majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov a vyčíslenie inventarizačných rozdielov,
3. zistenie príčin inventarizačných rozdielov a miery zodpovednosti hmotne zodpovedných pracovníkov,
4. rozhodnutie o vysporiadaní inventarizačných rozdielov,
5. zúčtovanie inventarizačných rozdielov do účtovníctva,
6. posúdenie ocenenia majetku v účtovníctve vo vzťahu k skutočnej úžitkovej hodnote majetku a predajnej cene zásob, ako aj k možným rizikám, stratám a znehodnoteniam, ktoré sú známe v čase vykonávania inventarizácie (ak sa preukáže, že treba v zmysle § 25 a 26 zákona o účtovníctve znížiť účtovné ocenenie majetku, vyjadrí sa toto zníženie v účtovníctve podľa svojej povahy ako trvalé alebo prechodné).

• riadnu inventarizáciu, pri ktorej sa overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v rámci uzávierkových prác pri vykonaní ročnej účtovnej závierky, t. j. k poslednému dňu účtovného obdobia,
• mimoriadnu inventarizáciu, pri ktorej sa overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v rámci vykonania mimoriadnej účtovnej závierky, t. j. k inému dňu ako k poslednému dňu účtovného obdobia. V nadväznosti na § 16 ods. 4 zákona o účtovníctve ide napr. o inventarizáciu pri ukončení činnosti účtovnej jednotky z titulu vstupu do likvidácie, vyhlásenia konkurzu, splynutia, zlúčenia, rozdelenia účtovnej jednotky. Mimoriadnu inventarizáciu možno vykonať aj pri iných situáciách, ktoré sa môžu vyskytnúť v súvislosti s podnikateľskou činnosťou, napr. pri uzavretí dohody o hmotnej zodpovednosti so zamestnancom; pri vzniku mimoriadnej udalosti spojenej so živelnou pohromou, vlámaním, krádežou a pod., kedy sa vykoná inventarizácia toho druhu majetku, ktorého sa táto udalosť týka.

• § 29 ods. 3 cit. zákona: pri hmotnom majetku, okrem zásob a peňažných prostriedkov v hotovosti, je možné vykonať inventarizáciu v inej lehote, ktorá však nesmie prekročiť 2 roky (to znamená, že napr. budovy, stavby, haly, pozemky, pevne zabudované stroje a zariadenia sa môžu inventarizovať napr. v 2-ročnej lehote),
• § 29 ods. 3 cit. zákona: pri peňažných prostriedkoch v hotovosti musia účtovné jednotky vykonať inventarizáciu najmenej 4-krát ročne,
• § 30 ods. 4 cit. zákona: fyzickú inventúru hmotného majetku (okrem zásob), ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, možno vykonávať v priebehu posledných troch mesiacov účtovného obdobia, príp. v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia (v prípade zostavovania účtovnej závierky k 31. decembru teda možno vykonať fyzickú inventúru už počas októbra, novembra a decembra účtovného obdobia. Pri takomto spôsobe vykonania inventúry sa však musí preukázať stav hmotného majetku ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a to údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky uvedeného majetku za dobu od ukončenia fyzickej inventúry do konca účtovného obdobia, príp. za dobu od začiatku nasledujúceho účtovného obdobia do dňa ukončenia fyzickej inventúry,
• § 30 ods. 4 cit. zákona: fyzickú inventúru zásob možno vykonávať kedykoľvek v priebehu účtovného obdobia. Aj pri takomto spôsobe vykonania inventúry sa musí preukázať stav zásob ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a to údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky uvedeného majetku za dobu od ukončenia fyzickej inventúry do konca účtovného obdobia, príp. za dobu od začiatku nasledujúceho účtovného obdobia do dňa ukončenia fyzickej inventúry.

• Ak účtovná jednotka nevykonala inventarizáciu v inej lehote podľa § 29 ods. 3 zákona o účtovníctve, možno fyzickú inventúru hmotného majetku (okrem zásob), ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktorý zároveň bezprostredne predchádza dňu zavedenia eura, vykonať v priebehu posledných troch mesiacov pred dňom, ktorý bezprostredne predchádza dňu zavedenia eura.
• Fyzickú inventúru zásob možno vykonávať v období od začiatku účtovného obdobia do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktorý zároveň bezprostredne predchádza dňu zavedenia eura.
• Musí sa preukázať stav hmotného majetku ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktorý zároveň bezprostredne predchádza dňu zavedenia eura, údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky hmotného majetku za dobu od skončenia fyzickej inventúry do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktorý zároveň bezprostredne predchádza dňu zavedenia eura.

Plánovanie inventarizácie

• aká inventarizácia sa bude vykonávať (riadna, mimoriadna), resp. dôvod, pre ktorý sa bude vykonávať,
• časový harmonogram vykonania jednotlivých činností a uvedenie osôb, ktoré sú zodpovedné za vykonanie jednotlivých činností,
• zásady, ktoré sú rozhodujúce pre oceňovanie majetku a záväzkov,
• zodpovednosť za usporiadanie zistených rozdielov,
• určenie zloženia inventarizačných komisií,
• forma vyhotovovania inventúrnych súpisov,
• zúčtovanie inventarizačných rozdielov.

Inventarizačné komisie a výkon inventúry

Kontrolná funkcia inventarizácie stúpne na význame najmä v tom prípade, ak inventarizáciu vykonávajú nezainteresovaní pracovníci (napr. pracovníci firmy, ktorej predmetom podnikania je vedenie účtovníctva, či samotné vykonávanie inventarizácií).

• preverenie platnosti vydaného interného predpisu,
• príprava inventarizačných písomností, inventúrnych súpisov, prerokovanie presného času inventúry so zodpovednými pracovníkmi a zabezpečenie ich prítomnosti,
• kontrola, či boli uzavreté platné dohody o hmotnej zodpovednosti s príslušnými pracovníkmi,
• prevzatie všetkých podkladov od vedúceho pracovníka, ktoré neboli zaúčtované, a prevzatie písomného prehlásenia o úplnosti inventarizovaného majetku,
• vyžiadanie prehlásenia o úplnosti operatívnej a účtovnej evidencie,
• kontrola, či je majetok pripravený k inventúre.

• zistiť skutočné stavy majetku a záväzkov,
• vyhotoviť inventúrne súpisy s podpismi hmotne zodpovedných pracovníkov a členov inventarizačnej komisie,
• zistiť dubiózny majetok (neupotrebiteľný, prebytočný a nevyužitý) s návrhom, ako má byť s ním naložené,
• zistiť úroveň ochrany a údržby inventarizovaného majetku, zistiť poškodenie alebo znehodnotenie majetku a analyzovať príčiny, spôsob a rozsah poškodenia majetku,
• zistiť stav nedokončených investícií,
• zistiť druhy a objemy nevyužitých, poškodených a znehodnotených zásob, ich príčiny a vypracovať návrh na ich likvidáciu,
• vykonať posúdenie ocenenia majetku v účtovníctve vo vzťahu k jeho skutočnej úžitkovej hodnote za účelom zabezpečenia trvalého alebo prechodného ocenenia majetku v účtovníctve,
• analyzovať stav v záväzkovo-pohľadávkových vzťahoch, navrhnúť pohľadávky na odpísanie, podať návrh k ďalšej realizácii pohľadávok a záväzkov.

• odsúhlasiť zistené skutočné stavy majetku s ich stavmi v účtovníctve,
• vyčísliť prípadné inventarizačné rozdiely a zistiť príčiny ich vzniku; ku každému prípadu vzniknutého rozdielu uviesť, či ide o rozdiely zavinené alebo nezavinené, k zisteným inventarizačným rozdielom zabezpečiť vyjadrenie hmotne zodpovedného pracovníka,
• vypracovať návrh na vysporiadanie inventarizačných rozdielov,
• vyhotoviť inventarizačný zápis so všetkými náležitosťami podľa príkazu na vykonanie inventarizácie.

Inventúrne súpisy

Skutočné stavy majetku a záväzkov zistené inventúrou sa zaznamenávajú v tzv. inventúrnych súpisoch. Vyhotovovanie inventúrnych súpisov je zákonnou povinnosťou všetkých účtovných jednotiek, bez ohľadu na ich veľkosť. Inventúrne súpisy sú zákonom určeným účtovným záznamom, ktorým účtovná jednotka preukazuje vykonanie inventarizácie všetkého majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov. Tieto súpisy sú neoddeliteľnou súčasťou účtovníctva a účtovnej závierky a spolu s účtovnými dokladmi dokumentujú splnenie zákonnej požiadavky preukázateľnosti účtovníctva. Inventúrne súpisy sa povinne uschovávajú po dobu 5 rokov nasledujúcich po roku, ktorého sa týkajú. Inventúrny súpis musí povinne obsahovať údaje podľa § 30 ods. 2 zákona o účtovníctve:

• obchodné meno a sídlo, resp. bydlisko a miesto podnikania účtovnej jednotky,
• deň začatia inventúry,
• deň skončenia inventúry,
• deň, ku ktorému bola inventarizácia vykonaná,
• miesto uloženia majetku,
• meno, priezvisko a podpisový záznam hmotne zodpovednej osoby za príslušný druh majetku,
• skutočný stav majetku v merných jednotkách a v ocenení podľa § 25 zákona o účtovníctve,
• skutočný stav záväzkov a ich ocenenie podľa § 25 zákona o účtovníctve,
• skutočný stav rozdielu majetku a záväzkov,
• odporúčania na posúdenie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov k dátumu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, ktoré boli zistené pri výkone inventúry na účely úpravy ocenenia podľa § 26 a 27 zákona o účtovníctve,
• meno, priezvisko a podpisový záznam osoby zodpovednej za zistenie skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov,
• poznámky (zákon bližšie nedefinuje, čo sa zahŕňa pod pojmom poznámky, no možno tu uviesť ďalšie informácie súvisiace s realizáciou inventúry, napr. spôsob zisťovania skutočných stavov majetku a záväzkov, meno, priezvisko a podpisový záznam osoby zodpovednej za vykonanie inventarizácie, a i.)

Inventúrny súpis slúži ako účtovný doklad na zaúčtovanie inventarizačného rozdielu, treba zabezpečiť požadovanú obsahovú úplnosť tohto dokladu aj v súlade s § 10 zákona o účtovníctve. Inventúrne súpisy sa vyhotovujú v potrebnom množstve, pričom pri bežnej inventarizácii stačia tri vyhotovenia. Jedno vyhotovenie je určené pracovníkom spracovávajúcim účtovníctvo, druhé útvaru, v ktorého pôsobnosti bola vykonaná inventúra a tretie je súčasťou inventarizačného zápisu inventarizačnej komisie. Samozrejme u fyzickej osoby – podnikateľa, ktorý podniká sám, postačuje, ak inventúrny súpis bude spracovaný v jednom vyhotovení pre účely účtovnej evidencie. V prípade inventarizácie konanej pri odovzdaní a preberaní majetku hmotne zodpovednými osobami treba spracovať viac vyhotovení, t. j. aj pre odovzdávajúcu osobu, aj pre preberajúcu osobu. Pri inventarizácii konanej v prípade krádeže treba mať k dispozícii vyhotovenie aj pre orgány činné v trestnom konaní.

• Vyhotovovať inventúrne súpisy samostatne podľa pracovníkov zodpovedných za majetok a podľa miest, kde sa nachádzajú (napr. podľa jednotlivých skladov). Ak sa v objekte, kde sa uskutočňuje inventarizácia, nachádza aj majetok, ktorý nie je vo vlastníctve účtovnej jednotky (napr. majetok vypožičaný, prenajatý, predaný ale ešte neprevzatý, a pod.) zaznamená sa tento majetok do osobitných inventúrnych súpisov podľa jednotlivých vlastníkov tak, aby pri zúčtovaní inventarizácie bol tento majetok správne zahrnutý do účtovníctva. Samozrejmosťou by následne mala byť rekapitulácia za účtovnú jednotku ako celok na samostatnom inventúrnom súpise.
• Usporiadať inventúrne súpisy tak, aby sa majetok v nich zachytený dal ľahko porovnať so stavmi v účtovníctve alebo operatívnej evidencii. Zistené skutočné stavy majetku a záväzkov uvedené v inventúrnych súpisoch treba zúčtovať v takom členení, ktoré je totožné s účtovným rozvrhom použitých analytických a syntetických účtov účtovnej jednotky.
• Vyhotovovať inventúrne súpisy súčasne pri vykonávaní inventúr alebo bezprostredne po ich ukončení.
• Zabezpečiť preukaznosť inventúrnych súpisov ich vecnou a formálnou úplnosťou v zmysle zákona.
• Zápisy vykonávať zrozumiteľne, prehľadne a spôsobom zaručujúcim ich trvanlivosť, t. j. tak, aby sa zabránilo neoprávneným zmenám a úpravám zápisov. Opravy sa v inventúrnych súpisoch môžu vykonávať iba v súlade s § 34 zákona o účtovníctve, nakoľko ide o účtovný záznam – t. j. opravu zápisov v inventúrnych súpisoch je nutné vykonať tak, aby bolo možné určiť osobu, ktorá opravu vykonala, dátum vykonania opravy a z vykonanej opravy musí byť možné zistiť obsah pôvodného zápisu (v praxi je zaužívané, že ak sa oprava týka skutočných stavov hospodárskych prostriedkov, musia opravu podpísať členovia inventarizačnej komisie a hmotne zodpovední pracovníci, ktorí vykonávali fyzický súpis. Aby sa predišlo dodatočnému spochybňovaniu, opravy by mali byť písomne zdôvodnené. Opravy cien a výpočtov podpíše pracovník, ktorý opravy vykonal.)

Pohľadávky možno zaradiť do skupiny majetku, ktorého inventarizácia sa vykonáva dokladovou inventúrou. Zistenia vyplývajúce z inventúry sa zaznamenávajú v inventúrnom súpise, ktorého náležitosti ustanovuje § 30 ods. 2 zákona o účtovníctve. Zákon o účtovníctve v tomto ustanovení presne neuvádza náležitosti inventarizačného súpisu, v konkrétnom prípade pohľadávok. Predmetom inventarizácie v prípade pohľadávok je však potvrdenie ich existencie, skutočnej výšky a posúdenie ich reálneho ocenenia. V prípade pohľadávok prichádza do úvahy tvorba opravných položiek a odpis pohľadávky. Jedným z kritérií na posúdenie reálneho ocenenia pohľadávky je aj dátum jej splatnosti. Od tohto dátumu sa odvíja ďalšie posúdenie, či je pohľadávka premlčaná alebo nie, či je po splatnosti a aké je riziko jej neuhradenia. Na základe tohto posúdenia účtovná jednotka určí, či pohľadávka z titulu premlčania nezanikla (pohľadávka sa môže odpísať), resp. v súlade s vnútropodnikovou smernicou vytvorí k pohľadávke opravnú položku. Z uvedeného teda vyplýva, že pre účely riadneho vykonania inventarizácie je vhodné uvádzať ku každej pohľadávke dátum jej splatnosti, nakoľko každá pohľadávka sa posudzuje individuálne.

Inventarizačné zápisy

Po vykonaní inventarizácie musia členovia inventarizačnej komisie vyhotoviť inventarizačný zápis, t. j. inventarizačný záznam o priebehu a výsledku inventúry ako určitú súhrnnú správu pre potreby uskutočnenia ďalších potrebných úkonov nadväzujúcich na výsledky inventarizácie. Inventarizačný zápis je účtovný záznam, ktorým sa preukazuje vecná správnosť účtovníctva, a rovnako ako inventúrne súpisy sa povinne uschovávajú 5 rokov nasledujúcich po roku, ktorého sa týkajú. Inventarizačný zápis podľa § 30 ods. 3 zákona o účtovníctve musí obsahovať nasledovné údaje:

• obchodné meno a sídlo, resp. bydlisko a miesto podnikania účtovnej jednotky,
• výsledky vyplývajúce z porovnania skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov s účtovným stavom - prehľad zistených inventarizačných rozdielov a príčiny ich vzniku,
• výsledky vyplývajúce z posúdenia reálnosti ocenenia majetku a záväzkov podľa § 26 a 27 zákona o účtovníctve,
• meno, priezvisko a podpisový záznam osoby zodpovednej za vykonanie inventarizácie,

• označenie druhu uskutočňovanej inventarizácie (riadna, resp. mimoriadna s uvedením dôvodu vykonania),
• označenie vnútropodnikového dokumentu, na základe ktorého sa inventarizácia vykonala,
• mená členov inventarizačnej komisie a mená ďalších osôb zúčastnených pri inventarizácii,
• prehľad vyhotovených inventúrnych súpisov určených pre vyúčtovanie inventarizačných rozdielov,
• návrh na vysporiadanie inventarizačných rozdielov,
• návrhy na riešenie zisteného stavu v prípadoch dubiózneho majetku, poškodených alebo inak znehodnotených zásob, pohľadávok a záväzkov, či ďalších zistených nedostatkov (napr. v ochrane majetku, spôsobe skladovania a pod.).

K inventarizačnému zápisu je vhodné priložiť všetky doklady súvisiace s inventúrami, predovšetkým očíslované a usporiadané inventúrne súpisy, prehlásenia zodpovedných pracovníkov o tom, že všetky doklady týkajúce sa spravovaného majetku boli odovzdané na zaúčtovanie, prehlásenie o nezatajení majetku pred inventarizáciou, prehľad o prírastkoch a úbytkoch ovplyvňujúcich zistené stavy majetku.

Niektoré špecifiká inventarizácie u jednotlivých zložiek majetku a záväzkov

Dlhodobý nehmotný majetok (účtová skupina 01)

Dokladovou inventúrou treba zistiť, či stav zriaďovacích výdavkov zodpovedá sume zistenej podľa dokladov a či všetky výdavkové položky boli skutočne vynaložené na zriadenie nového podniku a či sú v súlade s náplňou účtu 011 – Zriaďovacie náklady vymedzenou v opatrení MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústav