Portál časopisov
Dane a účtovníctvo v praxi a DPH v praxi

Online časopis

Emisné kvóty podľa slovenských postupov účtovania v porovnaní s IAS / IFRS

Rubrika: Štandardy a interpretácie IFRS

Emisné kvóty predstavujú podľa slovenských postupov účtovania krátkodobý finančný majetok. Pravdou však je, že rôzne účtovné systémy sveta klasifikujú emisné kvóty ako rôzne položky bilancie. Na druhej strane ich spoločným znakom je, že ich vykázanie v bilancii nie je výsledkom kompenzácie aktív vyplývajúcich z ich držby a záväzkov vznikajúcich z povinnosti ich odovzdania.

Emisné kvóty predstavujú podľa slovenských postupov účtovania krátkodobý finančný majetok. Pravdou však je, že rôzne účtovné systémy sveta klasifikujú emisné kvóty ako rôzne položky bilancie. Na druhej strane ich spoločným znakom je, že ich vykázanie v bilancii nie je výsledkom kompenzácie aktív vyplývajúcich z ich držby a záväzkov vznikajúcich z povinnosti ich odovzdania.


Obchodovanie s emisnými kvótami v Slovenskej republike vychádza z Kjótskeho protokolu a z práva Európskej únie. Smernicu 2002/87/ES Európskeho parlamentu a Rady z 13. októbra 2003 doplnenú smernicou 2004/101/ES Európskeho parlamentu a Rady z 22. apríla 2004 preberá zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami v z. n. p.(ďalej len „zákon č. 572/2004 Z. z.“), ktorý nadobudol účinnosť 1. novembra 2004. Tento zákon upravuje:
  • obchodovanie s emisnými kvótami skleníkových plynov v Slovenskej republike, v Európskej únii a medzi osobami registrovanými v Slovenskej republike a osobami registrovanými v krajinách uvedených v Prílohe „B“ Kjótskeho protokolu, ktoré sa označuje ako „schéma obchodovania“,
  • obchodovanie s emisnými kvótami znečisťujúcich látok, ktoré sa označuje ako „systém obchodovania“,
  • práva a povinnosti prevádzkovateľov prevádzok a ostatných účastníkov obchodovania,
  • pôsobnosť orgánov štátnej správy.

Tento zákon sa nevzťahuje na prevádzky alebo ich časti používané na výskum, vývoj a testovanie nových výrobkov a procesov.

Aby sa mohli kvóty odovzdať, musia byť najprv vydané a pridelené. Preto je dôležité náležite rozlišovať pojmy schéma obchodovaniasystém obchodovania. Odlišnosti medzi nimi sú nielen v emisiách rôznych druhov plynov a v rozdielnych podmienkach dodržiavania povinností prevádzkovateľmi.

Slovenská právna úprava (ust.§ 7 zákona č. 572/2004 Z. z.) umožňuje zapojiť sa do schémy obchodovania a do systému obchodovania aj iným osobám, ako povinným a dobrovoľným účastníkom schémy obchodovania a povinným účastníkom systému obchodovania.

Stačí, ak sa prihlásia do registra kvót a zriadia si v ňom účet, čo je podmienkou vlastnenia kvót, ktoré budú evidované na takomto účte.

Žiadosť o zapísanie do registra sa podáva správcovi registra, a ten do desiatich dní odo dňa doručenia žiadosti zapíše žiadateľa do registra a zriadi mu účet kvót. Vtedy sa stane účastníkom schémy alebo systému obchodovania, a len vtedy môže obchodovať s kvótami. Správca registra zapíše aj povinných a dobrovoľných účastníkov schémy obchodovania a povinných účastníkov systému obchodovania do registra a zriadi im účet kvót na základe ich žiadosti, ktorú sú povinní podať do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti povolenia na vypúšťanie skleníkových plynov alebo znečisťujúcich látok do ovzdušia. Urobí tak do desiatich dní odo dňa doručenia žiadosti (§ 7 zákona č. 572/2004 Z. z.). Obchodovanie s emisnými kvótami sa tak týka širokého okruhu rôznych skupín, od prevádzkovateľov, cez rôzne záujmové skupiny, až po obchodníkov.

Prvým obchodovateľným obdobím bolo trojročné obdobie začínajúce 1. januára 2005 a končiace 31. 12. 2007. Bolo kratšie ako nasledujúce obdobia, ktoré budú päťročné. Ministerstvo na základe platného plánu bezodplatne pridelilo kvóty do 28. februára 2005 pre celé obchodovateľné obdobie všetkým povinným účastníkom schémy obchodovania, ktorí prevádzkujú prevádzky, v ktorých vykonávajú činnosti uvedené v Prílohe č. 1 k zákonu č. 572/2004 Z. z. Ministerstvo im o pridelení poskytlo potvrdenie.

Pre päťročné obchodovateľné obdobie začínajúce sa 1. januára 2008(záväzné obdobie na zníženie emisií podľa Kjótskeho protokolu) a pre každé nasledujúce päťročné obchodovateľné obdobie ministerstvo na základe plánu najneskôr 12 mesiacov pred začiatkom príslušného obdobia bezodplatne pridelí (§ 9 zákona č. 572/2004 Z. z.) kvóty v priznaných jednotkách všetkým povinným a dobrovoľným účastníkom schémy obchodovania spolu s potvrdením. Kvóty možno prideliť len na základe plánu vypracovaného ministerstvom v spolupráci s Ministerstvom hospodárstva Slovenskej republiky. Ministerstvo pri spracúvaní plánu prihliada aj na potrebu pridelenia kvót novým účastníkom schémy obchodovania a na ten účel vytvorí rezervu kvót, ktorá bude na účte kvót ministerstva. Novým účastníkom ministerstvo bezodplatne pridelí kvóty z rezervy kvót do 60 dní odo dňa doručenia kópie povolenia na vypúšťanie skleníkových plynov.

Pridelené kvóty zapisuje na pokyn ministerstva správca registra každoročne najneskôr do 28. februárav množstve rovnajúcom sa proporčnému podielu na jeden rok z celkového množstva pridelených kvót na príslušné obchodovateľné obdobie do registra. Ak budú novému účastníkovi schémy obchodovania pridelené kvóty až po tomto dátume, zapíše sa ich proporčné množstvo v príslušnom roku do registra do 30 dní odo dňa vydania potvrdenia o ich pridelení (§ 9 ods. 8 zákona č. 572/2004 Z. z.).

Kvóty platia len počas obchodovateľného obdobia, pre ktoré boli vydané. Ich prenášanie medzi obchodovateľnými obdobiami nie je možné, a ak účastníkovi schémy obchodovania zvýši určité množstvo kvót z rôznych dôvodov, nemôže ich použiť na krytie svojich emisií v nasledujúcom obchodovateľnom období ani ich predať. Správca registra ich zruší k 30. aprílu roka nasledujúcom po roku, v ktorom sa skončilo príslušné obchodovateľné obdobie. Keď sú kvóty na príslušné obchodovateľné obdobie pridelené a zapísané v registri, môže s nimi účastník schémy obchodovania nakladať. Má pritom viacero možností. Môže si ich ponechať na svojom účte prihliadajúc na svoje potreby vypúšťania emisií skleníkových plynov v príslušnom roku, alebo ich previesť (predať) z rôznych dôvodov, napríklad:
  • v príslušnom roku plánuje vypustiť menej emisií ako množstvo jemu pridelených kvót a môže tak získať úžitok z predaja nepotrebných kvót,
  • dosiahnuť zisk z krátkodobej zmeny ich cien.

Obchodovanie s emisnými kvótami sa na Slovensku realizuje cez viacerých sprostredkovateľov, ktorí vykonávajú sprostredkovanie, ale aj nakupujú a predávajú kvóty vo vlastnom mene na vlastný účet. Jedným z nich je Komoditná burza Bratislava(ďalej len „burza“), cez ktorú sa obchody uzatvárajú v mene EUR. Burza je účastníkom národného registra, čím sa zapojila do celoeurópskej schémy obchodovania. Ceny kvót, ktoré sa obchodujú prostredníctvom burzy, sú zverejňované v médiách a na burzovej stránke.


1. Vykázanie emisných kvót v bilancii

Spoločným znakom emisných kvót je, že vykázanie emisných kvót v bilancii nie je výsledkom kompenzácie aktívvyplývajúcich z držby emisných kvót a záväzkovvznikajúcich z povinnosti odovzdať emisné kvóty rovnajúce sa množstvu vyprodukovaných emisií. Tieto aktíva a záväzky sú vykazované ako samostatné položky nezávisle od seba, hoci účastník schémy obchodovania môže mať v držbe emisné kvóty len za účelom vyrovnania svojho záväzku, nemôže byť k tomu prinútený, ale môže si zvoliť predaj kvót a znížiť emisie alebo neskôr dokúpiť potrebné množstvo kvót. Takisto neexistuje vzťah dlžník/veriteľ, a aj preto tieto aktíva a záväzky nie je možné kompenzovať.

Rôzne účtovné systémy klasifikujú emisné kvóty ako rôzne položky bilancie. Podľa § 30b opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky z 5. decembra 2007 č. 16317/2007-74, ktorým sa mení a dopĺňa opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“), sa emisné kvóty účtujú na ťarchu účtu 254 – Emisné kvóty v účtovej skupine 25 – Krátkodobý finančný majetok. Predané emisné kvóty sa účtujú na ťarchu nákladového účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely a výnos z predaja sa účtuje v prospech účtu 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov.

Možno povedať, že slovenské účtovníctvo sa na emisné kvóty pozerá ako na krátkodobé cenné papiere. Podľa MF SR úžitková hodnota emisnej kvóty spočíva v úhrade špecifického druhu záväzku, a ide teda o zvláštny druh platobného prostriedku.

Trochu v rozpore s uvedeným záverom je, že pre ocenenie § 30b Postupov účtovania v PÚ stanovil reálnu hodnotu pre prípad, kedy nakúpene emisné kvóty spĺňajú podmienky podľa § 25 ods. 1 písm. e) bod 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Ten však uvádza komodity, s ktorými sa obchoduje na verejnom trhu, ktoré účtovná jednotka sama nevyrobila a nadobudla ich na účel ich ďalšieho predaja na verejnom trhu.

Medzinárodné štandardy finančného vykazovania (ďalej aj ako „IAS/IFRS“), považujú emisné kvóty za nehmotný majetok v rozsahu Medzinárodného účtovného štandardu IAS 38 Nehmotný majetok (ďalej len „IAS 38“). V nadväznosti na IAS 38 bližšie upravuje bilancovanie emisných kvót ako položiek nehmotného majetku interpretácia Výboru pre interpretáciu medzinárodného finančného vykazovania (ďalej len „IFRIC“ – International Financial Reporting Interpretations Committee) IFRIC 3, ktorý bol prijatý 2. decembra 2004, avšak už v júli 2005 bola jeho platnosť zrušená. V súčasnosti preto podľa „IAS/IFRS“ neexistuje jednotná platná úprava v oblasti bilancovania emisných kvót.

Podľa IFRIC 3 ods. 13 sú emisné kvóty nehmotným majetkom v rozsahu IAS 38, keďže spĺňajú definíciu nehmotného majetku, a teda sú identifikovateľným nepeňažným majetkom bez fyzickej podstaty. Kvóty neudeľujú právo vypúšťať emisie do ovzdušia, sú len nástrojom, ktorý treba doručiť na vyrovnanie záväzku vznikajúceho z emisií. Ako dlhodobý majetok sa emisné kvóty neodpisujú z dôvodu nulovej odpisovateľnej sumy, lebo zostatková hodnota získateľná na aktívnom trhu bude minimálne rovná účtovnej hodnote, ale testujú sa na zníženie hodnoty v rozsahu pôsobnosti štandardu IAS 36 – Zníženie hodnoty aktív. Aj v Slovenskej republike má právo emitovať skleníkové plyny len subjekt, ktorý je držiteľom povolenia, ako to stanovuje zákon č. 572/2004 v § 3.

IAS 38 ods. 8 definuje aktívny trhako trh, ktorý spĺňa všetky nasledujúce podmienky:
  • položky, s ktorými sa v rámci trhu obchoduje, sú homogénne,
  • ochotných kupujúcich a predávajúcich je možné nájsť v akomkoľvek čase,
  • ceny sú verejne prístupné.

Na tomto mieste sa budem venovať bilancovaniu, oceňovaniu a vykazovaniu transakcií s emisnými kvótami v účtovníctve účastníkov schémy obchodovania účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v Slovenskej republike. Súčasne naznačím, ako by sa mohli zachytiť v účtovníctve vedenom podľa všeobecne uznaných účtovných zásad IAS/IFRS. Postupy účtovania v PÚ ponúkajú nasledovné riešenie bilancovania kvót, ktoré možno zhrnúť do týchto bodov:
  • bezodplatné pripísanie proporčného podielu emisných kvót na účet kvót v ocenení reprodukčnou obstarávacou cenou (MD 254 – Emisné kvóty, D 384 – Výnosy budúcich období),
  • nakúpené emisné kvóty v ocenení obstarávacou cenou (MD 259 – Obstaranie krátkodobého finančného majetku, resp. MD 254 – Emisné kvóty a D 325 – Ostatné záväzky),
  • predaj emisných kvót (MD 561 – Predané cenné papiere a podiely, D 254 – Emisné kvóty a súčasne MD 315 – Ostatné pohľadávky a D 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov).

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa nakúpené emisné kvóty oceňujú podľa § 27 ods. 1 písm. g) zákona o účtovníctve trhovou cenouvýsledkovo pôsobiacim účinkom zmien reálnej hodnoty. Rozdiel z precenenia sa bude bilancovať účtovne na MD 254/AE – Emisné kvóty – reálna hodnota a D – 664 Výnosy z precenenia cenných papierov v prípade, ak je trhová cena vyššia než ocenenie kvót v bilancii, resp. MD 564 – Náklady na precenenie cenných papierov a D 254/AE – Emisné kvóty – reálna hodnota v prípade, ak je trhová cena nižšia ako ocenenie kvót v bilancii.



2. Tvorba rezerv na emisné kvóty

Účastník schémy obchodovania oprávnený vypúšťať do ovzdušia emisie, ku dňu, ku ktorému zostavuje účtovnú závierku, vytvorí rezervu na vypustené emisie, lebo mu vzniká záväzok určený podľa overeného množstva vypustených emisií odovzdať emisné kvóty. Výška rezervy sa vypočíta podľa vzťahu:

                               Známe množstvo vypustených
                                    emisií od prvého dňa                                        Hodnota emisných
Rezerva      =          príslušného kalendárneho roka              x           kvót, ktoré si účastník
                              do dňa, ku ktorému sa zostavuje                            určí na odovzdanie
                                         účtovná závierka

Ak účastník schémy obchodovania nemá dostatočné množstvo kvót na odovzdanie, ktorými by pokryl svoj záväzok z vypúšťania emisií počas roka, použije na ocenenie chýbajúceho množstva kvót pri tvorbe rezervy odhadsumy potrebnej na obstaranie emisných kvót. Tvorba rezervy sa bilancuje na MD strane účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť a D 323 – Krátkodobé rezervy.

V účtovníctve účastníka schémy obchodovania, ktorý je oprávnený vypúšťať do ovzdušia emisie, sa bezodplatne pridelené kvóty zúčtujú. Časové rozlíšenie sa zúčtuje v časovej a vecnej súvislosti s použitím bezodplatne pri
Pre zobrazenie článku nemáte dostatočné oprávnenia.

Odomknite si prístup k odbornému obsahu na portáli.
Prístup k obsahu portálu majú len registrovaní používatelia portálu. Pokiaľ ste už zaregistrovaný, stačí sa prihlásiť.

Ak ešte nemáte prístup k obsahu portálu, využite 10-dňovú demo licenciu zdarma (stačí sa zaregistrovať).



Bezplatný odpovedný servis pre predplatiteľov

Vaše otázky môžete zadať na www.otazkyodpovede.sk.

Seriály