Stanovenie základu dane z pridanej hodnoty

Zloženie základu DPH

Podľa ustanovenia § 22 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) a v zmysle smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o DPH“) základ dane pri dodaní tovaru a poskytovaní služieb a pri intrakomunitárnom nadobudnutí tovaru tvorí všetko, čo zakladá odplatu, ktorú dodávateľ získal alebo má získať od kupujúceho alebo od tretej strany, a to vrátane dotácií priamo viazaných na kúpnu cenu.

Základ dane podľa § 22 ods. 2 zákona o DPH zahŕňa aj:

• dane (okrem samotnej DPH), clo, dávky a poplatky,
• príležitostné výdavky, ako sú provízie, náklady na balenie, prepravu a poistenie, ktoré účtuje dodávateľ tovaru alebo služby kupujúcemu a sú súčasťou dodávky tovaru.

Základ dane podľa § 22 ods. 3 a 4 zákona o DPH nezahŕňa:

• zníženie ceny (diskont) za platbu vopred,
• zľavy a rabaty poskytnuté zákazníkovi a zaúčtované v okamihu dodania tovaru alebo poskytnutia služby,
• čiastky, ktoré dodávateľ prijal od svojho zákazníka na úhradu výdavkov zaplatených v mene a na účet zákazníka a vedie ich ako priebežné položky vo svojom účtovníctve (daň z týchto plnení si nemôže odpočítať).

Charakter plnenia na účely DPH

Pre správne vymedzenie základu dane je dôležité určiť, aký je predmet a charakter zdaniteľného plnenia.

Spravidla ide o:

• Jednotlivé plnenia – plnenia podliehajúce jednej samostatnej daňovej povinnosti; ide o plnenie jedného druhu tovaru alebo služby; je tvorené vstupnými komponentmi, ktoré sú výsledne integrované do finálneho produktu.
• Viacnásobné plnenia – plnenia obsahujúce dve alebo viac zložiek, kedy každá z nich podlieha samostatnej daňovej povinnosti; predstavuje plnenie dvoch alebo viacerých samostatne identifikovateľných a od seba spravidla nezávislých plnení vo forme tovarov alebo služieb.
• Zložené plnenia – jednotlivé plnenie sa skladá z viacerých zložiek, ktoré pri samostatnom poskytnutí môžu znamenať rôzne sadzby dane alebo aj oslobodenie od dane. Je potrebné stanoviť stupeň podradenosti zložiek plnenia, t. j. určiť plnenie hlavné a vedľajšie. Na toto určenie nemá vplyv skutočnosť, že jednotlivé zložky sú zmluvne ocenené alebo fakturované zvlášť. Treba aplikovať daňovú sadzbu alebo oslobodenie od dane platné pre hlavné plnenie.

V zákone o DPH, ako aj v smernici o DPH sa v súvislosti s oslobodenými plneniami (bez nároku na odpočítanie) uvádza, že oslobodenie sa týka aj tovarov a služieb „úzko súvisiacich“ s oslobodenou službou, ako napr. zdravotnou starostlivosťou, poisťovacou službou, sociálnou starostlivosťou, vzdelávacou a výchovnou. Tento „úzky súvis“ je potrebné posúdiť vo väzbe na príslušné predpisy vzťahujúce sa na danú činnosť.

V niektorých prípadoch môže byť rozlíšenie hlavného a vedľajšieho plnenia problematické.

Na základe prípadov judikovaných Súdnym dvorom EÚ (ďalej len „SD EÚ“) možno pri stanovení hlavného a vedľajšieho plnenia použiť tento prístup:

• hlavné plnenie je dostatočne určiteľné a nezávislé,
• existuje predpoklad, že vedľajšie plnenie by si za daných podmienok zákazník samostatne neobstarával,
• vedľajšie plnenie prispieva k zvýšeniu úžitku plnenia hlavného.

Základ dane v osobitných prípadoch

Nepeňažný vklad a základ dane

Podľa ustanovenia § 59 Obchodného zákonníka nepeňažným vkladom môže byť len majetok, ktorého hospodárska hodnota sa dá určiť, teda majetok, ktorý je oceniteľný peniazmi. Predmetom nepeňažného vkladu môžu byť hnuteľné veci, nehnuteľnosti, podnik alebo jeho časť, nehmotný majetok (práva k nehmotným statkom, ako aj záväzkové právo – pohľadávka, obchodné podiely, cenné papiere a pod.).

Prevzatím záväzku spoločníka poskytnúť spoločnosti vklad vzniká spoločníkovi vkladová povinnosť. Záväzok splatiť vklad je v zásade splnený okamihom, keď majetok tvoriaci predmet vkladu prejde zo spoločníka na spoločnosť. Jednotlivé spôsoby splnenia vkladovej povinnosti sú rôzne a závisia od toho, čo tvorí predmet vkladu.

Nepeňažný vklad do spoločnosti a určenie peňažnej sumy, v akej sa nepeňažný vklad započítava na vklad spoločníka, sa musia uviesť v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo v zakladateľskej listine. Hodnota nepeňažného vkladu sa v prípade spoločnosti s ručením obmedzeným a akciovej spoločnosti určí znaleckým posudkom. Povinnosť znaleckého ocenenia vkladov sa netýka nepeňažných vkladov do verejnej obchodnej spoločnosti a do komanditnej spoločnosti.

Predmet každého nepeňažného vkladu sa posudzuje samostatne. Poskytnutie nepeňažného vkladu sa považuje za dodanie tovaru (§ 8 zákona o DPH) alebo dodanie služby (§ 9 zákona o DPH – napr. prevod práva k nehmotnému majetku) za protihodnotu s výnimkou prípadov uvedených v § 10 zákona o DPH.

Pri určení základu dane podľa § 22 zákona o DPH sa v prípade spoločnosti s ručením obmedzeným a akciovej spoločnosti protihodnotou rozumie suma nepeňažného vkladu zapísaná do obchodného registra.

Protihodnotou pri nepeňažnom vklade vloženom do verejnej obchodnej spoločnosti a komanditnej spoločnosti je hodnota dohodnutá v spoločenskej zmluve a zaúčtovaná v účtovníctve spoločnosti ako vklad.

Z ustanovenia § 73 zákona o DPH vyplýva v prípade poskytnutia nepeňažného vkladu, pri ktorom vznikla daňová povinnosť, povinnosť vyhotoviť faktúru do 15 dní napriek tomu, že k úhrade nie je určená žiadna suma. Doklad, ktorý bude obsahovať náležitosti podľa § 74 ods. 1 zákona o DPH, sa môže považovať za faktúru. To znamená, že týmto dokladom môže byť aj spoločenská zmluva, prípadne iný doklad, ak bude mať náležitosti faktúry na účely DPH.

Základ dane u súdneho exekútora a advokáta

Zákon o DPH neupravuje osobitne stanovenie základu dane u súdneho exekútora a advokáta, preto sa uplatní všeobecné pravidlo o určení základu DPH uvedené v § 22 zákona o DPH.

Ak súdny exekútor a advokát sú platiteľmi DPH, pri určení základu dane sú povinní postupovať v súlade s § 22 zákona o DPH.

Ustanovenie § 196 zákona č. 233/1995 Z. z. o súdnych exekútoroch a exekučnej činnosti (Exekučný poriadok) a o zmene a doplnení ďalších zákonov v z. n. p. (ďalej len „exekučný poriadok“) upravuje zvýšenie odmeny súdneho exekútora o DPH. Podľa novely exekučného poriadku účinnej od 1. apríla 2017 sa jednoznačne určuje, čo sú trovy exekučného konania a čo sú trovy exekútora. Za výkon exekučnej činnosti podľa tohto zákona patrí exekútorovi odmena a náhrada paušálnych výdavkov a nevyhnutných výdavkov spojených s vedením konania, ktoré nie sú kryté paušálnymi výdavkami. Výška odmeny exekútora pri exekúcii na vymoženie práva na peňažné plnenie sa určí ako percento z vymoženého plnenia a nemôže presiahnuť výšku vymáhaného nároku podľa stavu ku dňu vydania poverenia na vykonanie exekúcie. Výšku odmeny exekútora, náhrady výdavkov, preddavku na trovy exekútora a spôsob ich určenia ustanoví ministerstvo všeobecne záväzným právnym predpisom.

Ak je advokát platiteľom DPH, odmena a náhrady sa zvyšujú o DPH, ktorú je advokát povinný platiť podľa zákona o DPH.

Úhrada, ktorú exekútor alebo advokát požadujú (protihodnota), obsahuje sumu DPH 20 %. Zákon o DPH ako hmotno-právny predpis upravujúci daň z pridanej hodnoty ukladá platiteľovi DPH zahrnúť do základu dane pri dodaní tovaru alebo služby celú protihodnotu, ktorú exekútor alebo advokát prijal, alebo má prijať od príjemcu plnenia, alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň.

Podľa uvedených predpisov za výkon exekučnej činnosti a služieb advokáta patrí týmto zdaniteľným osobám odmena, náhrada hotových výdavkov a náhrada za stratu času.

Hotové výdavky predstavujú:

1. Poštovné a výdavky na správne poplatky ako súvisiaci výdavok súdny exekútor alebo advokát zahrnú do základu dane.

Podľa § 28 zákona o DPH oslobodené od dane sú univerzálne poštové služby s odkazom na § 3 zákona č. 324/2011 Z. z. o poštových službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. Oslobodené od dane je aj dodanie tovaru, ktorý súvisí s poskytovanou univerzálnou poštovou službou. Univerzálnou poštovou službou je súbor poštových služieb, ktoré je poskytovateľ univerzálnej služby povinný trvalo poskytovať v prístupových a kontaktných miestach za rovnakých podmienok, v určenej kvalite a za prijateľné ceny všetkým užívateľom každý pracovný deň najmenej s jedným vyberaním a dodávaním denne. Poskytovateľom univerzálnej služby je jeden alebo viac poštových podnikov, ktorý je povinný poskytovať univerzálnu službu na základe poštovej licencie.

Z uvedeného vyplýva, že univerzálne poštové služby sú oslobodené od dane u ich poskytovateľa, t. j. poštového podniku.

Ak súdny exekútor alebo advokát náklady na poštovné a kolkové známky zaplatil vo svojom mene a na svoj účet, výdavky sa zahŕňajú do základu dane pri dodaní služby. Ak súdny exekútor alebo advokát náklady na poštovné a kolkové známky zaplatil v mene a na účet zákazníka, výdavky sa nezahŕňajú do základu dane pri dodaní služby.

2. Poplatky, ktoré súdny exekútor alebo advokát zaplatili na základe faktúry bez dane z dôvodu, že poskytovateľ služby nie je platiteľom DPH, zahrnú do základu dane.

Ako z vyššie uvedeného vyplýva, základom dane pri dodaní tovaru alebo služby je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Bez ohľadu na skutočnosť, či tovar alebo službu platiteľ DPH nakúpi od