Vznik, účtovanie a oceňovanie pohľadávok – vybrané problémy

Pohľadávka a záväzok vyjadrujú jednu obchodnú operáciu medzi dvoma účastníkmi vzťahu. Vznik pohľadávky u jedného účastníka obchodného vzťahu je vždy spojený so vznikom záväzku u druhého účastníka obchodného vzťahu. Nemôže nastať situácia, kedy by existovala pohľadávka bez súvisiaceho záväzku. Pohľadávky sú súčasťou majetku podnikateľského subjektu.

Vznik a zánik pohľadávok

Pohľadávka vzniká vtedy, keď dochádza k časovému posunu medzi dodávkou hnuteľnej alebo nehnuteľnej veci, poskytnutím služby alebo prevodom práva a úhradou za ne. Rozsah časového posunu pre vznik pohľadávky nie je rozhodujúci. Pri akomkoľvek časovom posune u veriteľa vzniká pohľadávka a u dlžníka záväzok. Pri bezprostrednej úhrade pohľadávka nevzniká. Bezprostrednou úhradou sa rozumie taký spôsob úhrady, keď k úhrade dochádza pri prevzatí veci, služby alebo práva bez akéhokoľvek časového odkladu.

♦ Príklad č. 1:

Účtovná jednotka vo svojom veľkosklade predáva tovar.

V prípade, že kupujúci, bez ohľadu na to či je súkromná fyzická osoba alebo podnikajúca fyzická osoba alebo osoba zastupujúca inú fyzickú alebo právnickú osobu, pri prevzatí tovaru za tovar hneď aj zaplatí, pohľadávka nevzniká a tržbu je potrebné evidovať cez elektronickú registračnú pokladnicu.

V prípade, že kupujúci tovar prevezme, ale hneď zaň nezaplatí, okamihom prevzatia tovaru vzniká u predávajúceho pohľadávka a u kupujúceho záväzok. Prevzatie potvrdí, napr. na dodacom liste, na základe ktorého mu predávajúci vystaví faktúru s dohodnutou dobou splatnosti.

* * *

Pohľadávky vznikajú prevažne v obchodnom styku za uskutočnené výkony, pri predaji tovaru, pri poskytovaní služieb. Pohľadávky vznikajú aj pri reklamáciách dodávok tovaru alebo služieb, pri uplatňovaní pracovnoprávnych vzťahov voči zamestnancom, vo vzťahu k daňovému úradu, Sociálnej poisťovni, zdravotným poisťovniam a rôznym iným inštitúciám.

Z účtovného pohľadu sú pohľadávky súčasťou majetku účtovnej jednotky, t. j. aktív, ktoré sú výsledkom minulých udalostí a je takmer isté, že v budúcnosti zvýšia ekonomické úžitky prevažne formou finančných prostriedkov a dajú sa spoľahlivo oceniť. Vznik pohľadávky má aj svoje daňové aspekty. Pohľadávka súvisí s realizáciou podnikateľskej činnosti a výnosy z nej sú predmetom zdanenia daňou z príjmu. V súvislosti s podnikateľskou činnosťou vznikajú aj ďalšie pohľadávky, výnos ktorých predstavuje zdaniteľný príjem, ale aj pohľadávky, inkaso ktorých predstavuje nedaňový príjem, napr. pohľadávky v titulu poskytnutia pôžičky. K pohľadávke sa viažu aj nepriame dane – daň z pridanej hodnoty, ktorá je súčasťou pohľadávky.

Preukaznými dokladmi vzniku pohľadávok sú písomnosti o uskutočnení dodávok vecí, služieb a práv, napr. dodacie listy o dodávkach tovaru, výrobkov a iných vecí, súpisy vykonaných prác, preberacie protokoly, protokoly o škode, zmluvy, faktúry, rozhodnutia súdu a pod. Na základe týchto písomností sa o pohľadávkach účtuje v účtovníctve, preto musia mať náležitosti účtovného dokladu v zmysle § 10 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“), faktúry musia mať náležitosti podľa § 74 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p.

Pohľadávky zanikajú predovšetkým ich uspokojením. Okrem inkasa pohľadávky, pohľadávky môžu zaniknúť aj odpisom, vkladom pohľadávky do majetku spoločnosti, započítaním pohľadávky, postúpením pohľadávky alebo zánikom záväzku (napr., odstúpením od zmluvy, odpustením záväzku).

Lehota, do ktorej má byť pohľadávka uspokojená, sa všeobecne nazýva lehota splatnosti. Lehotu splatnosti si zúčastnené strany navzájom dohodnú v súlade s § 340a a § 340b Obchodného zákonníka s prihliadnutím na skutočnosť, že maximálna lehota splatnosti peňažného záväzku nesmie presiahnuť 60 dní, ak je dlžníkom subjekt verejného práva 30 dní, odo dňa doručenia dokladu (faktúry) alebo odo dňa dodania tovaru alebo poskytnutia služby.

V súvislosti s omeškaním dlžníka vzniká veriteľovi nárok na úrok z omeškania, na paušálnu náhradu nákladov s uplatnením pohľadávky a na náhradu škody spôsobenej omeškaním. Úroky z omeškania sú náhradou škody za stratu možnosti disponovať dlžnou čiastkou. Nárok na ne vzniká veriteľovi bez ohľadu na to, či bolo alebo nebolo oneskorenie spôsobené dlžníkom. V obchodných záväzkových vzťahoch sa platenie úrokov z omeškania dlžníka riadi ustanoveniami Obchodného zákonníka (§ 365 – § 369). V zmysle § 365 je dlžník v omeškaní, ak nesplní riadne a včas svoj záväzok, a to až do doby riadneho plnenia alebo do doby, keď záväzok zanikne iným spôsobom. Obchodný zákonník ponecháva na vôli zmluvných strán, či dojednanie o úrokoch z omeškania a ich výške zahrnú do zmluvy (na rozdiel od zmluvnej pokuty, ktorá musí byť písomne dojednaná). Ak je dlžník v omeškaní so splnením peňažného záväzku alebo jeho časti, je v zmysle § 369 Obchodného zákonníka povinný platiť z nezaplatenej sumy úroky z omeškania vo výške dohodnutej v zmluve alebo, ak výška úrokov nebola dohodnutá, dlžník je povinný platiť úroky v sadzbe ustanovenej nariadením vlády SR č. 21/2013 Z. z., ktorým sa vykonávajú niektoré ustanovenia Obchodného zákonníka, účinného od 1. februára 2013. Okrem úrokov z omeškania má veriteľ, podľa § 369c Obchodného zákonníka, nárok aj na paušálnu náhradu nákladov s uplatnením pohľadávky, ktorá je podľa uvedeného nariadenia vlády SR stanovená vo výške 40 €. Úroky z omeškania sa u veriteľa zahrnú do základu dane v súlade s § 17 ods. 19 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“) až po prijatí úhrady úroku od dlžníka.

♦ Príklad č. 2:

Faktúra za predaj tovaru zo dňa 7. 1. 2013 v hodnote 3 250 € bola splatná 28. 1. 2013. K inkasu pohľadávky došlo 20. 8. 2014. Dlžník bol v omeškaní 569 dní.

Pretože obchodno-záväzkový vzťah vznikol pred 1. 2. 2013 a výška úrokov z omeškania sa riadi podľa predpisov občianskeho práva účinných k 31. 1. 2013 aj za dobu omeškania po 31. 1. 2013, účtovná jednotka, ako veriteľ, má nárok na úrok z omeškania podľa nariadenia vlády SR č. 87/1995 Z. z., ktorým sa vykonávajú niektoré ustanovenia Občianskeho zákonníka účinného k 31. 1. 2013, t. j., úrok v sadzbe základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej k prvému dňu omeškania zvýšenej o 8 percentuálnych bodov. Základná úroková sadzba ECB k 29. 1. 2013 je 0,75 %.

Výpočet úrokov je nasledovný: 3 250 x 8,75 % / 365 x 569 = 443,31 €.

 * * *

♦ Príklad č. 3:

Faktúra za predaj tovaru zo dňa 5. 3. 2014 v hodnote 2 110 € bola splatná 19. 3. 2014. K inkasu pohľadávky došlo 5. 9. 2014. Dlžník bol v omeškaní 158 dní.

Účtovná jednotka ako veriteľ si môže podľa nariadenia vlády SR č. 21/2013 Z. z., ktorým sa vykonávajú niektoré ustanovenia Obchodného zákonníka nárokovať úrok z omeškania:

• v sadzbe, ktorá sa rovná základnej úrokovej sadzbe Európskej centrálnej banky platnej k prvému dňu omeškania zvýšenej o 9 percentuálnych bodov, pričom takto určenú sadzbu úrokov použije počas celej doby omeškania – základná úroková sadzba ECB k 20. 3. 2014 je 0,25 %, výpočet úrokov je nasledovný: 2 110 x 9,25 % / 365 x 158 = 84,49 €,
• alebo v sadzbe, ktorá sa rovná základnej úrokovej sadzbe Európskej centrálnej banky platnej k prvému dňu príslušného kalendárneho polroka omeškania zvýšenej o 8 percentuálnych bodov, pričom tento spôsob určenia úrokov (nie spôsob výpočtu sadzby) sa použije počas celej doby omeškania – základná úroková sadzba ECB k 1. 1. 201