Účtovanie cestovných náhrad v podvojnom a jednoduchom účtovníctve

V príspevku uvádzame účtovanie cestovných náhrad v sústave:

• podvojného účtovníctva v súlade s opatrením MF SR č. 23054/2002–92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“);
• jednoduchého účtovníctva v súlade s opatrením MF SR č. MF/27076/ 2007–74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v JÚ“).

Z pohľadu účtovania pracovných ciest a cestovných náhrad je rozhodujúce:

1. stanovenie dňa uskutočnenia účtovného prípadu,
2. prepočet cestovných náhrad a preddavkov na cestovné náhrady v cudzej mene.

Stanovenie dňa uskutočnenia účtovného prípadu

Dňom uskutočnenia účtovného prípadu podľa § 2 ods. 1 Postupov účtovania v PÚ a Postupov účtovania v JÚ je deň splnenia dodávky, platby záväzku, inkasa pohľadávky, započítania pohľadávky, postúpenia pohľadávky, prevzatia dlhu, poskytnutia a prijatia preddavku, úhrady úveru alebo pôžičky poskytnutím nového úveru alebo pôžičky, zistenia manka na majetku a záväzkoch, schodku, prebytku majetku, škody na majetku, vkladu do obchodnej spoločnosti a družstva, pohybu majetku vo vnútri účtovnej jednotky a deň zistenia ďalších skutočností vyplývajúcich z osobitných predpisov alebo z vnútorných podmienok účtovnej jednotky, ktoré sú predmetom účtovníctva a ktoré v účtovnej jednotke nastali a účtovná jednotka má k dispozícii potrebné podklady, ktoré dokumentujú tieto skutočnosti.

Pri pracovných cestách nie je osobitne určený deň uskutočnenia účtovného prípadu. Účtovná jednotka si sama zvolí kritériá na stanovenie tohto dňa prostredníctvom internej smernice. Najčastejšie sa za deň uskutočnenia účtovného prípadu na účtovanie cestovných náhrad považuje deň predloženia vyúčtovania cestovných náhrad, pričom je potrebné aby pracovná cesta bola doložená príslušnými dokladmi (napr. dokladom o zaplatení ubytovania, parkovného a pod.).

Povinnosti zamestnanca po skončení pracovnej cesty ustanovuje § 36 ods. 7 zákona o cestovných náhradách, podľa ktorého je zamestnanec povinný do desiatich pracovných dní odo dňa skončenia pracovnej cesty alebo inej skutočnosti zakladajúcej nárok na náhrady predložiť zamestnávateľovi písomné doklady potrebné na vyúčtovanie náhrad a vrátiť nevyúčtovaný preddavok, ak nie je v kolektívnej zmluve alebo v písomnej dohode so zamestnancom dohodnutá alebo vo vnútornom predpise zamestnávateľa určená dlhšia doba, najdlhšie však do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, v ktorom bola pracovná cesta alebo iná skutočnosť zakladajúca nárok na náhrady skončená.

Prepočet cestovných náhrad a preddavkov na cestovné náhrady v cudzej mene

Väčšina nejasností v súvislosti s účtovaním cestovných náhrad sa objavuje v prípadoch účtovania cudzej meny, tzn. pri účtovaní zahraničnej pracovnej cesty. Preto sa v ďalších častiach tohto príspevku venujeme najmä účtovnými prípadmi súvisiacimi so zahraničnou pracovnou cestou.

Prepočet cudzej meny na eurá na účely účtovania

Podľa § 4 ods. 7 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“) je účtovná jednotka povinná viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách meny euro. Na splnenie tejto povinnosti je účtovná jednotka povinná prepočítať majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene na menu euro spôsobom podľa § 24 zákona o účtovníctve. Podľa § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene prepočítava účtovná jednotka na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska (ďalej len „referenčný kurz“):

1. v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu alebo v iný deň, ak to ustanovuje osobitný predpis (osobitným prepisom je napr. zákon č. 483/2001 Z. z. o bankách v z. n. p.),
2. v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,
3. v deň, ktorým je rozhodný deň, ku ktorému sa preberá majetok a záväzky od zahraničnej zanikajúcej právnickej osoby.

Poznámka: Kurz Národnej banky Slovenska sa používa v prípade, ak Európska centrálna banka výmenný kurz určitej meny nevyhlasuje.

Okrem tohto „základného“ prepočtu referenčným kurzom zákon o účtovníctve ustanovuje prepočet cudzej meny na eurá nasledovnými kurzami, resp. cenami:

• kurzy podľa § 24 ods. 3 zákona o účtovníctve, ktoré sa použijú na ocenenie prírastku cudzej meny nakúpenej za menu euro alebo nakúpenej za inú cudziu menu:
  • kurz, za ktorý bola cudzia me­na nakúpená (ide o zmenárenský kurz),
  • referenčný kurz v deň uzavretia obchodu;
• ceny zistené podľa § 24 ods. 6 zákona o účtovníctve, ktoré sa použijú na úbytok rovnakej cudzej meny v hotovosti alebo z devízového účtu:
  • cena zistená váženým aritmetickým priemerom (VAP),
  • cena zistená spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku cudzej meny v eurách sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku cudzej meny v eurách (FIFO) – ak je úbytok cudzej meny spojený s úhradou záväzku, použije sa hodnota z prepočtu podľa metódy VAP, alebo FIFO na prepočet úhrady záväzku z cudzej meny na eurá;
  • kurz podľa § 24 ods. 6 zákona o účtovníctve, tzn. kurz použitý v čase prijatia alebo poskytnutia preddavku, ktorý sa použije na ocenenie pohľadávky a záväzkov v cudzej mene spojených s účtovaním poskytnutého alebo prijatého preddavku v cudzej mene.

Zmenárenský kurz príslušnej banky možno použiť:

• ak je pohľadávka v cudzej mene inkasovaná na bankový účet zriadený v eurách (kurz devízy – nákup podľa výpisu z bankového účtu zriadeného v eurách),
• ak je záväzok v cudzej mene zaplatený z bankového účtu zriadeného v eurách (kurz devízy – predaj podľa výpisu z bankového účtu zriadeného v eurách).

V prípade, ak je inkaso pohľadávky v cudzej mene prijaté na devízový účet alebo v hotovosti do valutovej pokladnice, prepočíta sa pohľadávka v cudzej mene na menu euro referenčným kurzom v deň predchádzajúci dňu inkasa pohľadávky. Pri úhrade záväzku v cudzej mene z devízového účtu alebo v hotovosti sa záväzok v cudzej mene prepočíta kurzom podľa § 24 ods. 6 zákona o účtovníctve (VAP alebo FIFO) alebo referenčným kurzom v deň predchádzajúci dňu úhrady záväzku.

Výber použitia kurzu ako zvolenej metódy pre jednotlivé účtovné operácie musí byť určený v internej smernici účtovnej jednotky, pričom zvolenú metódu musí účtovná jednotka používať minimálne počas jedného účtovného obdobia.

Zákon o cestovných náhradách pri zahraničných pracovných cestách ustanovuje poskytovanie určitých cestovných náhrad (napr. stravné, vreckové) v eurách alebo v cudzej mene. Cestovné náhrady v cudzej mene sa na účely účtovania prepočítajú na eurá podľa vyššie uvedených ustanovení zákona o účtovníctve.

Je potrebné upozorniť na skutočnosť, že náklady sa nikdy neúčtujú v cudzej mene, iba majetok a záväzky.

Preddavky na cestovné náhrady v cudzej mene a v eurách v zmysle zákona o cestovných náhradách

Podľa § 36 ods. 1 zákona o cestovných náhradách je zamestnávateľ povinný poskytnúť zamestnancovi preddavok na cestovné náhrady do sumy predpokladaných náhrad pri vyslaní na zahraničnú pracovnú cestu a pri vyslaní do štátu Európskej únie.

Preddavok na stravné zamestnávateľ poskytuje v mene ustanovenej pre jednotlivé krajiny opatrením Ministerstva financií Slovenskej republiky. Pre rok 2015 platí opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 401/2012 Z. z., ktorým sa ustanovujú základné sadzby stravného v eurách alebo v cudzej mene pri zahraničných pracovných cestách (ďalej len „opatrenie MF SR“).

Stravné podľa tohto opatrenia MF SR môže byť ustanovené:

• v mene euro (napr. Maďarsko, Rakúsko, Nemecko, Taliansko, Poľsko),
• v cudzej mene (napr. Austrália, Dánsko, Švajčiarsko, Česká republika, Kanada, Anglicko, Japonsko).

Podľa § 36 ods. 2 zákona o cestovných náhradách preddavok alebo časť preddavku sa môže poskytnúť aj:

1. formou cestovného šeku,
2. zapožičaním platobnej karty zamestnávateľa alebo medzinárodnej platobnej bankovej karty zamestnávateľa,
3. prevodom na účet zamestnanca vedený v banke alebo pobočke zahraničnej banky v eurách alebo prevodom na účet zamestnanca vedený v banke, alebo pobočke zahraničnej banky v cudzej mene.

Zamestnávateľ sa v prípade potreby môže podľa § 36 ods. 6 zákona o cestovných náhradách so zamestnancom dohodnúť na poskytnutí preddavku na stravné v inej mene, ako je mena ustanovená pre jednotlivé krajiny podľa opatrenia MF SR. Na daný účel je v zmysle uvedeného ustanovenia určený kurz, ktorým je referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený ECB alebo NBS, ktorý je platný k prvému dňu v mesiaci, v ktorom sa zahraničná pracovná cesta alebo iná skutočnosť zakladajúca nárok na stravné začala. Suma stravného sa určí prepočtom hodnoty stravného v eurách na dohodnutú cudziu menu alebo naopak, alebo prepočtom hodnoty stravného v cudzej mene na inú cudziu menu. Záväzok z nároku na stravné vzniká v dohodnutej mene a v dohodnutej mene sa o ňom aj účtuje.

Kurz ustanovený v § 36 ods. 6 zákona o cestovných náhradách sa nepoužíva pri:

• zaúčtovaní poskytnutého preddavku v cudzej mene;
• vyúčtovaní cestovných náhrad v tom zmysle, že by sa stravné v každom prípade prepočítavalo týmto kurzom, resp. pre prípady, keď sa pri vyúčtovaní náhrad zamestnávateľ a zamestnanec dohodnú na vrátení preplatku, resp. na poskytnutí nedoplatku v inej mene, ako bol poskytnutý preddavok (§ 36 ods. 9 až 12 zákona o cestovných náhradách);
• prepočte ostatných náhrad (ok­rem stravného) na inú menu.

Z uvedeného vyplýva, že kurz uvedený v § 36 ods. 6 zákona o cestovných náhradách platí iba pre prepočet nároku na stravné z jednej meny na druhú dohodnutú inú menu v prípade, ak sa na základe dohody so zamestnancom poskytuje preddavok na stravné v inej mene, ako je mena ustanovená príslušným opatrením MF SR. Tento kurz sa na účely účtovania účtovných prípadov súvisiacich s cestovnými náhradami v cudzej mene nepoužíva.

Preddavok na náhrady pri zahraničnej pracovnej ceste, teda aj na stravné, je zamestnávateľ povinný poskytnúť podľa § 36 ods. 1 zákona o cestovných náhradách pred vyslaním na zahraničnú pracovnú cestu. Z uvedeného vyplýva, že aj dohoda o poskytnutí preddavku na stravné v inej mene, ako je mena ustanovená opatrením MF SR, musí byť pred vyslaním na zahraničnú pracovnú cestu, tzn. pri poskytovaní preddavku a nie až po realizácii zahraničnej pracovnej cesty, kedy je zamestnávateľ povinný vykonať vyúčtovanie náhrad.

Účtovanie cestovných náhrad

Pre správne zaúčtovanie cestovných náhrad (v jednoduchom alebo podvojnom účtovníctve) je dôležité, okrem určenia dňa uskutočnenia účtovného prípadu a správneho použitia príslušného kurzu na prepočet cudzej meny a eurá, aj samotné vyúčtovanie pracovnej cesty. Podmienky pre uplatnenie cestovných náhrad upravuje zákon o cestovných náhradách a nadväzujúce predpisy. V tomto príspevku venujeme pozornosť zaúčtovaniu účtovných prípadov súvisiacich s cestovnými náhradami.

V prípade, ak ide o zahraničnú pracovnú cestu, je pre správne zaúčtovanie dôležité určenie, či pri vyúčtovaní pracovných ciest vzniká skutočnosť pre účtovanie v cudzej mene alebo len v eurách. Príklady pre účtovanie len v eurách:

• Ak bude po dohode zamestnávateľa so zamestnancom zamestnancovi poskytnutý preddavok v mene euro, pričom podľa opatrenia MF SR má zamestnanec nárok na stravné v cudzej mene, predmetom účtovania sú účtovné prípady uskutočnené v mene euro (neúčtuje sa v cudzej mene).
• Ak sa bude po dohode zamestnávateľa so zamestnancom pôvodný doplatok určený v cudzej mene vyplácať v eurách, predmetom účtovania je len čiastka vyjadrená v eurách(na pôvodné účtovanie záväzku zahrnujúceho aj doplatok v cudzej mene sa neprihliada, záväzok v rozsahu doplatku nebude vysporiadaný v cudzej mene, len v mene euro).
• Ak sa realizujú cestovné náhrady prostredníctvom bankovej karty k účtu vedenému v mene euro; v tomto prípade nie je dôvod na účtovanie záväzku v cudzej mene. Peňažné prostriedky sú z bankového účtu odpísané v mene euro, voči zamestnancovi nevzniká pohľadávka alebo záväzok v cudzej mene.
• V praxi môže nastať situácia, že zamestnanec minie použitím platobnej karty viac, ako je jeho nárok podľa zákona o cestovných náhradách a musí peňažné prostriedky vrátiť; ak sa vrátenie vykoná v mene euro, vzniká podklad na účtovanie pohľadávky voči zamestnancovi len v mene euro.

Pri zaúčtovaní cestovných náhrad po skončení zahraničnej pracovnej cesty vznikajú účtovné prípady v nadväznosti na skutočnosť, či:

1. bol zamestnancovi poskytnutý preddavok v cudzej mene alebo nie,
2. predmetom vyúčtovania je preplatok (doplatok) alebo nedoplatok voči zamestnancovi:
   • preplatok ako rozdiel medzi konečným vyúčtovaním a nižším preddavkom, ktorý musí zamestnávateľ zamestnancovi vyplatiť alebo
   • nedoplatok ako rozdiel medzi poskytnutým preddavkom a nižšou sumou z vyúčtovania, ktorý bude musieť zamestnanec vrátiť,
3. predmetom vyúčtovania je skutočnosť zakladajúca účtovanie v cudzej mene,
4. pri pracovných cestách boli použité platobné karty zamestnávateľa alebo zamestnanca.

Účtovanie cestovných náhrad v podvojnom účtovníctve

Cestovné náhrady sa účtujú na účet 512 – Cestovné. Postupy účtovania v PÚ upravujú účtovanie cestovných výdavkov v súvislosti s pohľadávkami a záväzkami voči zamestnancom v § 51 ods. 2 a ods. 3:

• na účte 333 – Ostatné záväzky voči zamestnancom sa účtujú rôzne záväzky voči zamestnancom, napríklad nárok zamestnancov na náhradu cestovných výdavkov,
• na účte 335 – Pohľadávky voči zamestnancom sa účtujú rôzne pohľadávky voči zamestnancom, napríklad poskytnuté preddavky na cestovné výdavky, preddavky na vyúčtovanie, uplatnenie náhrady voči zamestnancovi.

V prípadoch, ak je zamestnanec vyslaný na pracovnú cestu, pričom sám zamestnávateľ (účtovná jednotka) je objednávateľom služby (tzn. je v právnom vzťahu s poskytovateľom služby) a faktúra za služby je vyhotovená pre účtovnú jednotku, tieto výdavky účtuje zamestnávateľ na účte 518 – Služby. To znamená, ak zamestnávateľ za zamestnanca hradí niektoré výdavky (ubytovanie, stravovanie a pod.), zamestnanec si uvedené cestovné náhrady nenárokuje vo vyúčtovaní pracovnej cesty a zároveň je vystavená faktúra zamestnávateľovi za poskytnuté služby, potom sa tieto výdavky účtujú na účet 518 – Služby.

Ďalej sa zaoberáme prípadmi, ktoré sa neúčtujú na účte 518 – Služby.

A) Zamestnancovi nie je poskytnutý preddavok

Ak zamestnancovi nie je poskytnutý preddavok, pri účtovaní cestovných náhrad, je podstatné predložené vyúčtovanie zamestnancom, a to, či sú vyplácané cestovné náhrady v cudzej mene alebo v mene euro.

♦ Príklad č. 1:

Zamestnanec bol vyslaný v júni 2015 na zahraničnú pracovnú cestu do Českej republiky, pričom mu nebol poskytnutý preddavok.

Podľa zákona o cestovných náhradách pri pracovnej ceste nad 12 hodín vznikol zamestnancovi nárok na stravné v sume 600 CZK. Podľa internej smernice je deň uskutočnenia účtovného prípadu na účtovanie cestovných nákladov stanovený na deň predloženia vyúčtovania cestovných náhrad.

Zamestnanec predložil vyúčtovanie cestovných náhrad dňa 26. 6. 2015, v ktorom preukázal ostatné cestovné náhrady v zmysle zákona o cestovných náhradách v celkovej výške 1 100 CZK. Celková suma 1 700 CZK bola zamestnancovi vyplatená z valutovej pokladnice dňa 30. 6. 2015. Na úbytok cudzej meny z valutovej pokladnice sa používa vážený aritmetický priemer (VAP = 27,255 CZK/EUR).